Sankcyjna 20% stawka podatkowa (art. 15 ust. 4 u.p.s.d.)

Powołanie się musi pochodzić od samego podatnika, a nie od innego podmiotu, np. darczyńcy czy świadka. Powołanie się oznacza zatem inicjatywę podatnika oraz cel podniesienia okoliczności otrzymania darowizny w trakcie jednego z wymienionych w przepisie postępowań, jakim zazwyczaj jest uniknięcie dalej idących konsekwencji prawnopodatkowych. Tylko podatnik bowiem może przekazać istotne z punku widzenia analizowanej regulacji informacje, jakkolwiek wymagające jeszcze weryfikacji w toku prowadzonego postępowania.

Przepis art. 15 ust. 4 u.p.s.d. stanowi lex specialis w stosunku do przepisów określających podstawowe stawki tego podatku, a więc art. 15 ust. 1-3 u.p.s.d. Powinien on być interpretowany - jak każdy wyjątek w przepisach prawa - w sposób ścisły (por. wyroki NSA z 21 sierpnia 2014 r., II FSK 2210/12, z dnia 15 września 2021 r., III FSK 257/21).

Na tę cechę zwrócił uwagę Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 19 czerwca 2012 r.,P 41/10 (dotyczącym art. 7 ust. 5 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych, Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649, dalej: u.p.c.c., ale jednak zawarte w uzasadnieniu orzeczenia wypowiedzi pozostają w istotnym związku z wykładnią art. 15 ust. 4 u.p.s.d.), podnosząc, że podwyższona 20% stawka sankcyjna podatku może być zastosowana po zaistnieniu wskazanych w tym przepisie - art. 7 ust. 5 pkt 1 u.p.c.c. - okoliczności (podobnie jak w art. 15 ust. 4 u.p.s.d.) Trybunał Konstytucyjny wskazał, że przesłankami, które muszą zaistnieć łącznie, by organ mógł zastosować 20% stawkę podatku, są, wskazane już wyżej, następujące sytuacje podatnik w warunkach określonych w tym przepisie powołuje się na dokonanie czynności cywilnoprawnej oraz fakt nieopłacenia należnego podatku od czynności, na którą się powołuje.

W przypadku gdy podatnik ujawnia darowiznę w związku z czynnościami lub postępowaniami, o których mowa w art. 15 ust. 4 u.p.s.d., to złożenie deklaracji podatkowej w odpowiedzi na to wezwanie nie jest ujawnieniem darowizny z własnej inicjatywy, lecz powołaniem się na okoliczność dokonania darowizny w toku czynności sprawdzających, postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego i podlega opodatkowaniu według stawki sankcyjnej.

Dlatego też nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych w drodze darowizny lub polecenia darczyńcy podlega opodatkowaniu według stawki 20%, jeżeli obowiązek podatkowy powstał wskutek powołania się podatnika przed organem podatkowym w toku czynności sprawdzających, postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej na okoliczność dokonania tej darowizny, a należny podatek od tego nabycia nie został zapłacony.

Regulacja art. 15 ust. 4 u.p.s.d. została wprowadzona jako reakcja na praktykę powoływania się w trakcie postępowań podatkowych, w tym dotyczących nieujawnionych źródeł przychodów, na zawarte umowy darowizny, celem uprawdopodobnienia źródła finansowania poczynionych wydatków, nieznajdujących pokrycia w ujawnionych dochodach. Nie było celem tej regulacji opodatkowanie stawką sankcyjną każdej darowizny, co do której nie zostało złożone zeznanie podatkowe o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych, i od której nie został zapłacony podatek

Wyrok NSA z dnia 19 października 2023 r., III FSK 2851/21

Standard: 88077 (pełna treść orzeczenia)

Ustawodawca nie określił żadnych warunków co do formy powołania się przez podatnika przed organem podatkowym na okoliczność dokonania darowizny. W związku z tym, takim powołaniem się jest również sytuacja, w której podatnik przelał na rzecz organu podatkowego wyliczoną przez siebie kwotę, którą nazwał podatkiem od darowizny. W ten sposób organ I instancji - po pierwsze - uzyskał informację o darowiźnie, o której wcześniej nie wiedział, bo podatnik nie złożył zeznania podatkowego. Po drugie - informacja o darowiźnie pochodziła od podatnika. Po trzecie zaś - powołanie zostało skierowane do organu I instancji i miało miejsce w toku czynności sprawdzających, przy czym przedmiot czynności sprawdzających nie miał istotnego znaczenia z punktu widzenia art. 15 ust. 4 u.p.s.d.

Bez znaczenia dla zastosowania stawki przewidzianej w art. 15 ust. 4 u.p.s.d., jest fakt, że Skarżący w toku czynności sprawdzających zapłacił należny podatek w stawce podstawowej. Dla uniknięcia obciążenia stawką 20% koniecznym jest, aby podatnik powołał się na fakt zawarcia umowy darowizny przed organem podatkowym (np. poprzez złożenie deklaracji podatkowej) oraz zapłacił należny podatek zanim wskazane w tym przepisie jedno z postępowań zostanie wszczęte. Wszelkie czynności dokonane po wszczęciu np. czynności sprawdzających, zmierzające do zapłaty należnego podatku, nie mogą prowadzić do zaniechania zastosowania sankcyjnej stawki podatkowej. 

Wyrok NSA z dnia 28 czerwca 2023 r., III FSK 834/22

Standard: 87435 (pełna treść orzeczenia)