Pojęcie "pozarolnicza działalność gospodarcza"

Zgodnie z art. 5a pkt 6 PDoFizU ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową: wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż, polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Powyższa definicja zawiera przesłanki, które muszą zostać spełnione aby przychód z danej działalności mógł być uznany za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej. Przy czym, w definicji tej wyróżnić można przesłanki pozytywne (np. działalność musi mieć charakter zarobkowy, być prowadzona w sposób zorganizowany i ciągły) oraz negatywne, tj. przychód z tej działalności nie może być kwalifikowany przez ww. ustawę do innego źródła przychodów. W tej sytuacji nie można uznać za prawidłowe stanowiska podatnika, iż przychody te powinny być kwalifikowane do źródła z art. 10 ust. 1 pkt 3 PDoFizU Jak wskazano wyżej, prawa majątkowe zostały co do zasady wyłączone ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 PDoFizU (pozarolnicza działalność gospodarcza). Zakwalifikowanie zatem przez ustawodawcę określonych przychodów do źródła innego niż pozarolnicza działalność gospodarcza wyklucza możliwość zaliczenia tych samych przychodów przez podatnika do tego źródła. Inaczej mówiąc podatnik nie może w sposób dowolny, w zależności od przewidywanych korzyści podatkowych, dokonywać swobodnej kwalifikacji poszczególnych kategorii przychodów do określonych źródeł przychodów (tak: wyrok WSA w Poznaniu z dnia 28 marca 2012 r., sygn. akt I SA/Po 123/12).

Ustawodawca w przepisie art. 10 ust. 1 PDoFizU jednoznacznie oddziela poszczególne źródła przychodów, odróżniając między innymi przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej (pkt 3), od przychodów z kapitałów pieniężnych i praw majątkowych (pkt 7). Przyjmując w pełni za racjonalny zabieg legislacyjny ustawodawcy różnej klasyfikacji źródeł przychodów, należy uznać, że nie wszystkie czynności podejmowane przez podatnika w związku prowadzoną działalnością gospodarczą, mogą zostać zaliczone do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy.

Jak zasadnie stwierdził NSA w uzasadnieniu wyroku z dnia 25 listopada 2011 r., sygn. akt II FSK 1002/10: "W (...) regulacji prawnej art. 5a pkt 6 PDoFizU ustawodawca zawarł i przekazał do obowiązywania definicję działalności gospodarczej prawnie znaczącą dla opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wynika z niej, że działalnością gospodarczą w obszarze podatku dochodowego od osób fizycznych jest działalność zarobkowa, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły, prowadzona we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek, z tym że, jeżeli przychody z takiej działalności zostały przez analizowaną ustawę podatkową zaliczone do przychodów ze źródeł przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4 -9, to mimo spełnienia wymienionych cech działalność ta nie jest działalnością gospodarczą w rozumieniu i dla potrzeb PDoFizU Inaczej rzecz ujmując: jeżeli nawet określona działalność ze względu na swoje cechy (zarobkowy charakter, zorganizowany i ciągły sposób realizacji, wykonywanie we własnym imieniu, na własny lub cudzy rachunek) w rozumieniu potocznym lub też (hipotetycznie) na podstawie prawa regulującego prowadzenie działalności gospodarczej mogłaby zostać uznana za działalność gospodarczą, to w przypadku, w którym przychody z niej uzyskiwane ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych zalicza do źródeł przychodów wskazanych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 tej ustawy, działalność ta działalnością gospodarczą w obszarze opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych nie będzie.

Wnioski i oceny powyższe wynikają wprost z jednoznacznej treści przywoływanej regulacji prawnej art. 5a pkt 6 PDoFizU. Przytaczany i analizowany przepis art. 5a pkt 6 PDoFizU wskazuje, że na zasadzie autonomii prawa podatkowego ustawodawca podatku dochodowego od osób fizycznych: z kręgu działalności, która w innych obszarach mogłaby zostać (ewentualnie) uznana za działalność gospodarczą, wyłączył aktywność podatników, z której przychody zaliczył do źródeł przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 PDoFizU"

Powyższe stanowisko Naczelny Sąd Administracyjny prezentował także wielokrotnie w wyrokach takich jak: wyrok z dnia 29 maja 2009 r., sygn. akt II FSK 300/08, z dnia 29 maja 2008 r. sygn. akt. II FSK 517/07, z dnia 7 lipca 2009 r., sygn. akt. II FSK 394/08, z dnia 1 sierpnia 2012 r., sygn. akt II FSK 1026/11 i II FSK 2644/10, z dnia 9 maja 2013 r., sygn. akt II FSK 1898/11 - opublikowane w http://orzeczenia.nsa.gov.pl/). Wydaje się, że jest to utrwalona i ugruntowana już linia orzecznicza w tej materii.

Z identycznymi tezami mamy zresztą do czynienia na gruncie doktryny, gdzie stwierdza się: "Jeżeli więc jakiś przychód, osiągany w ramach działalności zarobkowej prowadzonej w sposób zorganizowany i ciągły, prowadzonej we własnym imieniu bez względu na jej rezultat oraz na własny lub cudzy rachunek, jest zaliczany do przychodów wymienionych w definicji źródeł przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2, 4-9 PDoFizU, to nie można uznać go za przychód zaliczany do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej albo z działalności gospodarczej. Dla kwalifikacji przychodów danej osoby do przychodów z działalności wykonywanej osobiście albo do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej nie jest więc kluczowe, czy osoba ta otrzymuje je na skutek zarobkowego wykonywania powtarzalnych czynności w celu zarobkowym, czy też nie. Nie jest więc wykluczone, że działalność - istniejąca na pewnym stopniu zorganizowania i stałości - nie będzie uznawana za działalność gospodarczą, a przychody z niej osiągane za przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej – za M. Chudzik, Komentarz do zmiany art. 5(a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadzonej przez Dz.U. z 2006 r. Nr 217, poz. 1588, LEX/el. 2011.

Wyrok WSA w Warszawie z dnia 24 czerwca 2014 r., III SA/Wa 152/14

Standard: 20119 (pełna treść orzeczenia)