Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania na tle stosowania ustawy o podatku od spadku i darowizn

W zasadzie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania nie obejmują podatku spadkowego lub jego odpowiednika, nabycie to podlega podwójnemu opodatkowaniu – zarówno na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jak i za granicą (por. K Święch, Pozycja rodziny w polskim prawie podatkowym, pkt 4.3., publ. LEX 2013). Ponadto zauważono, że rozwiązanie to przypomina instytucję nieograniczonego obowiązku podatkowego przewidzianą w przepisach regulujących podatki dochodowe od osób fizycznych oraz od osób prawnych i służy ono rozszerzeniu zakresu przedmiotowego podatku od spadków i darowizn na sytuacje, w których przyrost majątku następuje po stronie podmiotu ściśle powiązanego z terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (por. P. Czerski, A. Hanusz, A. Niezgoda w Dochody budżetu gminy, publ. LEX/el, Rozdział 8 pkt 2).

Zapłacony w Niemczech w związku z nabyciem spadku podatek nie należy do kategorii obciążeń "innych obowiązków wynikających z przepisów Kodeksu cywilnego dotyczących spadków", o któryh mowa w art. 7 ust. 3 u.p.s.d. - nie wynika z prawa cywilnego, nie ciążył na spadkodawcy, jego poniesienie nie jest konieczne dla nabycia spadku, potwierdzenia statusu spadkobiercy, ani wykonania testamentu. Zapłacony w Niemczech podatek, jako zobowiązania podatkowe spadkobiercy z tytułu nabycia spadku nie może mieć wpływu na określenie wysokości podstawy opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn, o której mowa w art. 7 ust. 1 i 3 u.p.s.d. Gdy dojdzie do bezpośredniego nabycia praw do spadku po spadkodawcy zamieszkałym w obcym państwie wraz z odziedziczonym tam majątkiem i zobowiązaniem z tytułu zapłaty podatku przypadającego poza granicami Polski, to zobowiązanie to, jako ciążące bezpośrednio na spadkobiercy związane jest ściśle z jego osobą i nie obciąża masy spadkowej, gdyż powstało po otwarciu spadku i dotyczy jedynie jego osoby. Zapłacone w innym państwie świadczenie publicznoprawne obciążające spadkobiercę nie może być uznane za tożsame, czy choćby podobne do takich jak wymienione w art. 7 ust. 3 u.p.s.d. oraz w art. 922 § 3 K.c. wynagrodzenia wykonawcy testamentu, obowiązek wykonania zapisów i poleceń zamieszczonych w testamencie, wypłaty z tytułu zachowku, które obciążają spadkobiercę. Spośród długów i ciężarów spadku nieistniejących za życia spadkodawcy, które powstają w chwili otwarcia spadku lub później można wyróżnić np. koszty pogrzebu spadkodawcy i koszty postawienia nagrobka (wymienione wprost w art. 7 ust. 3 u.p.s.d.), jak również obowiązek udostępnienia małżonkowi i innym osobom bliskim spadkodawcy mieszkania i urządzenia domowego w ciągu trzech miesięcy od otwarcia spadku z art. 923 § 1 K.c., obowiązek przeniesienia na małżonka spadkodawcy prawa do przedmiotów (zwykłego) urządzenia domowego z art. 939 § 1 K.c., obowiązek dostarczania dziadkom spadkodawcy środków utrzymania z art. 938 i art. 966 K.c. (por. A. Kidyba, E. Niezbecka, t. 66 w Komentarz do art.922 Kodeksu cywilnego, publ. LEX/el 2015). Jak widać są to obowiązki wykazujące silne związki z osobą spadkodawcy, a nie ze świadczeniami obciążającymi wyłącznie osobę spadkobiercy, jako beneficjenta określonego przysporzenia uzyskanego tytułem dziedziczenia.

Wyrok NSA z dnia 18 lipca 2017 r., II FSK 1682/15

Standard: 87981 (pełna treść orzeczenia)