Obowiązek uzyskania zgody naczelnika urzędu skarbowego w trybie art. 19 ust. 6 u.p.s.d. na wykonanie czynności notarialnej dotyczącej spadku

Obowiązek uzyskania zgody naczelnika urzędu skarbowego w trybie art. 19 ust. 6 u.p.s.d. został nałożony na podatników w celu uszczelnienia systemu podatkowego i zabezpieczenia interesów państwa, bowiem zgodnie z art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej każdy obywatel Rzeczypospolitej Polskiej jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie.

Zgoda w trybie art. 19 ust. 6 u.p.s.d. może być wydana w sytuacji, gdy pomimo nieuiszczenia podatku od nabycia majątku, który ma być przedmiotem zbycia zachodzą okoliczności faktyczne, pozwalające organowi na dokonanie wymiaru podatku i jego zaspokojenie przez Państwo. Z tego wynika, że aby organ mógł wyrazić zgodę, o której mowa w omawianym przepisie, organ ten musi uzyskać informację o przedmiocie opodatkowania oraz uzyskać pozostałe informacje potrzebne do określenia wysokości podatku. Dopiero po wydaniu stosownej decyzji wymiarowej istnieje możliwość zabezpieczenia wykonania tego obowiązku, a więc powstaje stan, w którym organ może wyrazić zgodę, o której mowa w art. 19 ust. 6 u.p.s.d..

Jak wynika z powyższego, dla wyrażenia zgody przez naczelnika urzędu skarbowego w trybie art. 19 ust. 6 u.p.s.d. niezbędne jest uprzednie ustalenie wysokości zobowiązania podatkowego, która ma istotne znaczenie dla ustanowienia zabezpieczenia wykonania tego obowiązku, bądź okoliczności faktyczne sprawy nie budzą wątpliwości i pozwalają na dokonanie wymiaru zobowiązania podatkowego oraz jego zaspokojenie.

Poprzez omawianą regulację organ podatkowy ma możliwość weryfikacji, czy należny podatek z tytułu nabycia spadku został uiszczony. W przypadku nieuiszczenia podatku, przepis ten dopuszcza zbycie m.in. praw do spadku, ale po przedstawieniu zgody właściwego urzędu skarbowego na dokonanie czynności notarialnej.

Tak więc, aby organ mógł wyrazić zgodę, o której mowa w omawianym przepisie, musi uzyskać informację o przedmiocie opodatkowania oraz uzyskać pozostałe informacje potrzebne do określenia wysokości podatku. Dopiero po wydaniu stosownej decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe, istnieje możliwość zabezpieczenia wykonania tego obowiązku, a więc powstaje stan, w którym organ może wyrazić zgodę, o której mowa w art. 19 ust. 6 u.p.s.d.

W przypadku dziedziczenia u.p.s.d. w art. 6 określa dwa momenty, w których powstaje obowiązek podatkowy - jest to moment przyjęcia spadku lub data uprawomocnienia się postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku. Podkreślenia także wymaga, że spadkobiercy jako podatnicy podatku od spadków i darowizn, obowiązani są na podstawie art. 17a u.p.s.d. złożyć, w terminie miesiąca od dnia powstania obowiązku podatkowego, a więc w terminie miesiąca od daty przyjęcia spadku lub daty uprawomocnienia się postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku, właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego, zeznanie podatkowe o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych SD-3. Do zeznania podatkowego dołącza się dokumenty mające wpływ na określenie podstawy opodatkowania, wskazane w § 3 rozporządzenia Ministra Finansów z 27 listopada 2015 r. (Dz.U. z 2015 r. poz. 2068) w sprawie zeznania podatkowego składanego przez podatników podatku od spadków i darowizn.

Natomiast, jak stanowi przepis art. 6 ust. 4 u.p.s.d., jeżeli nabycie niezgłoszone do opodatkowania stwierdzono następnie pismem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą sporządzenia pisma; jeżeli pismem takim jest orzeczenie sądu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia. W przypadku, gdy nabycie nie zostało zgłoszone do opodatkowania, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą powołania się przez podatnika przed organem podatkowym na fakt nabycia.

Wyrok NSA z dnia 10 grudnia 2024 r., III FSK 420/23

Standard: 87474 (pełna treść orzeczenia)

Okoliczności, o których mowa w przepisie art. 19 ust. 6 ustawy o podatku od spadków i darowizn, takie jak: „wystąpienie zwolnienia od podatku”, „zapłacenie należnego podatku”, czy „wygaśnięcie zobowiązania podatkowego wskutek przedawnienia” należy odnosić zarówno do sprawy administracyjnej prowadzonej w trybie „wydania zaświadczenia”, jak też prowadzonej w trybie „pisemnej zgody” naczelnika urzędu skarbowego.

Okoliczności takie jak: "wystąpienie zwolnienia od podatku", "zapłacenie należnego podatku", czy "wygaśnięcie zobowiązania podatkowego wskutek przedawnienia" należy odnosić zarówno do sprawy administracyjnej prowadzonej w trybie "wydania zaświadczenia", jak też prowadzonej w trybie "pisemnej zgody" naczelnika urzędu skarbowego. Z analizy art. 19 ust. 6 u.p.s.d. jednoznacznie wynika, że możliwe jest wydanie przez naczelnika urzędu skarbowego pisemnej zgody lub zaświadczenia, jeżeli zaistnieje chociażby jedna z niżej podanych okoliczności w związku z nabyciem spadku:

1. wystąpiło zwolnienie od podatku,

2. należny podatek został zapłacony,

3. zobowiązanie podatkowe wygasło wskutek przedawnienia.

Z powyższego wywodu jednoznacznie wynika, że "wygaśniecie zobowiązania podatkowego wskutek przedawnienia" jest jednym z elementów, który składa się w znaczeniu materialnym na pojęcie rozpatrywanej "sprawy administracyjnej". 

Skoro naczelnik urzędu skarbowego rozstrzygając na podstawie przepisu art. 19 ust. 6 u.p.s.d. rozważał między innymi "przedawnienie", to ustalenie w tym zakresie (pozytywnie lub negatywnie) ma równoważny skutek co ewentualna "zgoda" wydana na podstawie przepisu art. 19 ust. 6 u.p.s.d. Nie ma wątpliwości, że formalny wymóg (dyspozycja) skierowana do notariusza uzależnia jego czynność od wystąpienia jednej z przesłanek (wyżej opisanych okoliczności) zawartych w omawianym przepisie. Dlatego też, również WSA powinien dokonać własnej oceny w przedmiocie ewentualnego zaistnienia przedawnienia, jako elementu mieszącego się w granicach danej sprawy. Nie ma zatem potrzeby w rozpatrywanej sprawie, aby Skarżący inicjował odrębne postępowanie w trybie "zaświadczenia wydawanego przez naczelnika urzędu skarbowego".

Wyrok NSA z dnia 12 kwietnia 2017 r., II FSK 754/15

Standard: 87475 (pełna treść orzeczenia)