Kontratyp wynikający z zasady nemo se ipse accusare tenetur (art. 54 k.k.s.)

Na gruncie przestępstwa penalizowanego przez dyspozycję art. 54 k.k.s. orzecznictwo karne skarbowe również wypracowało pogląd, że przedmiotem opodatkowania może być tylko działalność jako taka legalna, nigdy zaś sprzeczna z prawem, podatkowi nie podlegają więc także te czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy, np. paserstwo, nierząd, sutenerstwo, czy kuplerstwo ( zob. uchw. SN z 19.7.1973 r., VI KZP 13/73; wyr. SN z 12.3.1976 r., VI KZP 47/75). Niezgłoszenie dochodów z tego typu czynności nie stanowi deliktu skarbowego z art. 54 k.k.s..

Orzecznictwo podkreśla także, że obowiązek ujawnienia przedmiotu opodatkowania nie może dotyczyć osób, które ujawniając ten przedmiot równocześnie dokonywałyby samooskarżenia o przestępstwo ( zob. post. SN z 26.9.1996 r., I KZP 36/95).

Kontratyp ten został przyjęty w tych sytuacjach, w których sprawca przestępstwa albo wprost przesłuchiwany w charakterze świadka przez uprawnione do tego organy na okoliczności związane z tym czynem lub mogące prowadzić do jego ujawnienia lub do ujawnienia sprawstwa i winy przesłuchiwanego zeznaje nieprawdę, albo nie składa deklaracji podatkowych, aby uniknąć samooskarżenia – obejmuje on zatem czyny kwalifikowane z art. 233 k.k. i z art. 54 k.k.s..

Orzecznictwo karno-skarbowe zaaprobowało kontratyp wynikający z zasady nemo se ipse accusare tenetur tylko w tych przypadkach, w których automatycznie łączy się to z samooskarżeniem o czynność z gruntu nielegalną albo z taką, która nie może być przedmiotem skutecznej umowy. A wiec diler narkotyków nie poniesie odpowiedzialności z art. 54 k.k.s. za niezgłoszenie w rozliczeniu podatkowym dochodów pochodzących ze sprzedaży marihuany, bo wpisując takie źródło dochodu wprost przyznawałby się do przestępstwa, z tych samych powodów zawodowy paser nie odpowie za brak ewidencjonowania rozbierania na części kradzionych samochodów.

Nawet gdyby przyjąć, że w razie nie złożenia przez oskarżoną deklaracji podatkowych i postawienia jej zarzutu z art. 54 k.k.s. mogłaby ona podjąć taką (zdaniem Sądu Okręgowego nieskuteczną) linię obrony przed tym zarzutem i zaczęłaby podnosić, iż nie może odpowiadać z art. 54 k.k.s., bo przedmiot opodatkowania pochodził z przestępstwa oszustwa – to i tak nie zmienia to konkluzji o braku zaistnienia omawianego kontratypu w chwili składania przez nią deklaracji podatkowych, albowiem do samooskarżenia o oszustwo doszłoby nie na etapie ich składania, tylko z własnej woli oskarżonej na etapie obrony przed ewentualnym zarzutem z art. 54 k.k.s.

Wyrok SO w Piotrkowie Trybunalskim z dnia 21 czerwca 2016 r., IV Ka 278/16

Standard: 20530 (pełna treść orzeczenia)