Wyrok z dnia 2018-03-08 sygn. I SA/Łd 961/17

Drukuj dokument lub zaznaczenie Kopiuj zaznaczony tekst bez formatowania

Sentencja

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia WSA Joanna Tarno Sędziowie: Sędzia WSA Bożena Kasprzak (spr.) Sędzia NSA Bogusław Klimowicz Protokolant: St. sekretarz sądowy Agnieszka Kerszner po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 marca 2018 r. sprawy ze skargi M. S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr [...] UNP: [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu umowy sprzedaży zabudowanej nieruchomości oddala skargę.

Uzasadnienie

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł., po rozpatrzeniu odwołania M. S., utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego Ł. z dnia [...] r. określającą na kwotę 15.300 zł wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu umowy sprzedaży zabudowanej nieruchomości.

W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji przedstawiono dotychczasowy przebieg postępowania.

Aktem notarialnym z dnia 22 grudnia 2014 r. M.S. nabył, za cenę 550.000 zł, nieruchomość o obszarze 1.485 m², zabudowaną budynkiem mieszkalnym o powierzchni 212 m², położoną w Ł., przy ul. A 33. Notariusz, jako płatnik podatku od czynności cywilnoprawnych, od przedmiotowej transakcji pobrał podatek według stawki 2% (na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz. U z 2016r., poz. 223, dalej jako: ustawa lub u.p.c.c.), w wysokości 11.000 zł.

Na podstawie cen rynkowych podobnych do nabywanej nieruchomości, będących przedmiotem umów sprzedaży zawartych w formie aktu notarialnego oraz złożonej przez podatnika informacji dotyczącej przedmiotowej nieruchomości, jak również na podstawie danych zawartych w aktach sprawy dotyczącej darowizny przedmiotowej nieruchomości, dokonanej w dniu 19 lipca 2007 r. (strony określiły wówczas wartość nieruchomości na kwotę 1.000.000 zł) organ podatkowy ustalił, że wartość rynkowa przedmiotowej nieruchomości w dniu nabycia wynosiła 1.084.000 zł. Stąd też, stosownie do art. 6 ust. 3 ustawy, wezwano dwukrotnie M.S. do zmiany wartości przedmiotu czynności cywilnoprawnej.

Mimo upływu wyznaczonego terminu podatnik nie wniósł żadnych uwag ani wyjaśnień odnoszących się do wstępnej oceny organu podatkowego w zakresie wartości przedmiotu czynności cywilnoprawnej.

Mając na uwadze powyższe, do skarżącego wystosowane zostało zawiadomienie o proponowanym na dzień 29 kwietnia 2016 r. terminie oględzin przedmiotowej nieruchomości przez pracowników organu podatkowego, celem ustalenia stanu technicznego i parametrów nieruchomości. Stosowne pismo strona odebrała w dniu 28 kwietnia 2016 r., jednakże nie udostępniła nieruchomości do oględzin. W dniu [...] maja 2016 r. zostało wydane postanowienie wyznaczające stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. W wyznaczonym terminie podatnik nie wniósł żadnych uwag.

W dniu [...] czerwca 2016 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego Ł. wydał decyzję określającą na kwotę 21.680 zł wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu nabycia ww. nieruchomości. Od powyższej decyzji strona złożyła odwołanie zarzucając, że przyjęte przez organ wyliczenie narusza art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy, gdyż nie odzwierciedla wartości rynkowej rzeczy będącej przedmiotem sprzedaży.

W wyniku rozpatrzenia odwołania, Dyrektor Izby Skarbowej w Ł., decyzją z dnia [...] sierpnia 2016 r. uchylił decyzję organu I instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia organ odwoławczy wskazał na konieczność określenia wartości rynkowej ww. nieruchomości z uwzględnieniem opinii biegłego.

W ponownie prowadzonym postępowaniu organ podatkowy, postanowieniem z dnia [...] listopada 2016 r., dopuścił dowód w postaci określenia wartości z uwzględnieniem opinii biegłego. W dniu 12 grudnia 2016 r., przy udziale podatnika, biegły przeprowadził oględziny nieruchomości, a następnie w dniu 9 stycznia 2017 r. sporządził stosowny operat szacunkowy.

W oparciu o dokonaną wycenę organ podatkowy określił wartość nieruchomości, stanowiącej przedmiot umowy sprzedaży z dnia 22 grudnia 2014 r., na kwotę 765.000 zł i decyzją z dnia [...] r. określił z tego tytułu zobowiązanie podatkowe w podatku od czynności cywilnoprawnych w wysokości 15.300zł.

Nie zgadzając się z decyzją organu I instancji podatnik złożył odwołanie. Wnosząc o uchylenie wydanej decyzji zarzucił, iż biegły nieprawidłowo zastosował przepisy ustawy o gospodarce nieruchomościami oraz przepisy zawarte w rozporządzeniu Rady Ministrów w sprawie wyceny nieruchomości i sporządzenia operatu szacunkowego. Skarżący wniósł również o zwrot wszelkich kosztów postępowania, w tym kosztów ewentualnego zastępstwa procesowego.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł., po dokładnym przeanalizowaniu zebranego materiału dowodowego, utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Przytaczając przepisy art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a, art. 6 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 ustawy organ odwoławczy wyjaśnił, iż z powołanych przepisów bezspornie wynika, że podstawę opodatkowania przy umowie sprzedaży stanowi wartość rynkowa, a przy jej określaniu nie następuje odliczanie długów i ciężarów, ponieważ wartość rynkowa odnosi się do rzeczy (prawa majątkowego) będącej przedmiotem czynności cywilnoprawnej, a nie do rzeczy obciążonej. Oznacza to przyjęcie wartości rynkowej samej rzeczy z pominięciem jej obciążeń, zatem obciążenie nieruchomości hipoteką pozostaje bez wpływu na wartość rynkową przedmiotu czynności cywilnoprawnej określaną dla potrzeb wymiaru podatku. Jednocześnie wskazano, że obciążenie nieruchomości hipoteką (ujawnione w księdze wieczystej) mogło mieć niewątpliwie wpływ na umówioną i zapłaconą cenę. Cena nie stanowi jednak podstawy opodatkowania w podatku od czynności cywilnoprawnych przy umowie sprzedaży, gdyż podstawą opodatkowania jest wartość rynkowa przedmiotu czynności cywilnoprawnych, za którą uważa się wartość przedmiotu określoną na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku.

Organ dodał, iż w sytuacji gdy wartość określona przez podatnika nie odpowiada, według oceny organu podatkowego, jej wartości rynkowej, organ obowiązany jest, zgodnie z art. 6 ust. 3 ustawy, wezwać podatnika do podwyższenia wartości przedmiotu umowy, podając jednocześnie wartość rynkową według własnej, wstępnej oceny. W razie nieokreślenia wartości lub podania wartości nieodpowiadającej cenie rynkowej, organ podatkowy, w myśl ust. 4 art. 6, dokona jej określenia na podstawie opinii biegłego lub przedłożonej przez podatnika wyceny rzeczoznawcy.

Dalej podniesiono, że dopuszczonej jako dowód w przedmiotowej sprawie opinii biegłego podatnik zarzucił odstępstwa od standardów wymaganych przez przepisy ustawy o gospodarce nieruchomościami (ustawa z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami) oraz przepisy zawarte w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 21 września 2004 r. w sprawie wyceny nieruchomości i sporządzenia operatu szacunkowego (Dz. U. Nr 207, poz. 2109), nie wskazując jednak konkretnych norm prawnych.

Zdaniem organu z przedłożonego operatu wynika, iż biegły dokonał określenia wartości przedmiotu nabycia stosując podejście porównawcze, przy zastosowaniu metody porównywania parami. W metodzie tej porównuje się nieruchomość będącą przedmiotem wyceny, której cechy są znane, kolejno z nieruchomościami podobnymi (co najmniej trzema), które były przedmiotem obrotu rynkowego i dla których znane są cechy transakcyjne, warunki zawarcia transakcji, a także cechy tych nieruchomości. W przedmiotowym operacie do porównania biegły przyjął trzy nieruchomości o tych samych cechach takich jak: położenie, stan nieruchomości i stopień zużycia. Wskazał także cel, przedmiot, zakres i sposób wyceny. Biegły podał również źródła, podstawy i przesłanki, które uzasadniają poszczególne stwierdzenia zawarte w opinii.

Zgodnie z wnioskiem końcowym zawartym w operacie określona w tym operacie szacunkowym wartość nieruchomości odpowiada najbardziej prawdopodobnej cenie możliwej do uzyskania na rynku w dacie powstania obowiązku podatkowego, przy uwzględnieniu jej stanu z tej daty. Wartość ta odzwierciedla stan rynku oraz jego uwarunkowania istniejące w dacie powstania obowiązku podatkowego. Organ dodał, iż operat szacunkowy stanowi dowód, który podlega swobodnej ocenie organów podatkowych, zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów, organ miał zatem na uwadze przy jego ocenie takie kryteria, jak: zgodność z zasadami logiki i wiedzy powszechnej, poziom wiedzy biegłego, podstawy teoretyczne opinii, sposób motywowania oraz stopień stanowczości wyrażonych w niej wniosków. W opinii organu odwoławczego operat szacunkowy zawiera rzetelną wycenę, uwzględniającą dyspozycje zawarte w powołanych wyżej aktach prawnych, a dane w nim zawarte są wystarczające do prawidłowego określenia wartości rynkowej przedmiotu wyceny. Zatem zarzut podatnika, dotyczący naruszenia przez biegłego przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami oraz rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie wyceny nieruchomości i sporządzania operatu szacunkowego, nie jest zasadny.

Odnośnie wniosku strony o zwrot kosztów postępowania organ wyjaśnił, iż zgodnie z art. 264 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj.: Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm. – dalej jako: O.p.), jeżeli dalsze, przepisy, nie stanowią inaczej, koszty postępowania przed organami podatkowymi ponosi Skarb Państwa, województwo, powiat lub gmina. W przedmiotowej sprawie znajdują zastosowanie przepisy art. 267 § 1 pkt 4 O.p. w związku z art. 6 ust. 4 ustawy, wprowadzające wyjątek od zasady określonej w art. 264 O.p. Powołany przez organ podatkowy rzeczoznawca sporządził operat szacunkowy i wystawił rachunek na kwotę 2.118 zł. Zgodnie z ww. przepisami, podatnik zobowiązany jest ponieść koszty przedmiotowej wyceny, bowiem wartość nieruchomości określona przez organ podatkowy z uwzględnieniem opinii biegłego przekroczyła o więcej niż 33% wartość zadeklarowaną w akcie notarialnym. Jednakże kwestia ustalenia podatnikowi kosztów postępowania podatkowego stanowiących wynagrodzenie biegłego jest przedmiotem postępowania zażaleniowego, w związku ze złożeniem zażalenia na postanowienie organu I instancji z dnia [...] r. w sprawie kosztów postępowania. Tym samym zostanie rozpoznana odrębnym rozstrzygnięciem. Natomiast pozostałe koszty postępowania wynikające z ustawowego obowiązku organów prowadzących postępowanie zostały poniesione przez Skarb Państwa a strona nie została nimi obciążona. Z uwagi na powyższe bezzasadny jest więc wniosek strony o zwrot wszelkich kosztów postępowania w tym kosztów ewentualnego zastępstwa procesowego.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi M.S. wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i zwrot kosztów postępowania, w tym kosztów ewentualnego zastępstwa procesowego. Skarżący podtrzymał zarzuty odwołania, zarzucił, iż organ nieprawidłowo wezwał do zmiany wartości przedmiotu czynności cywilnoprawnej, gdyż kwestionowana czynność sprzedaży jest czynnością dwustronną, która wymaga oświadczeń woli dwóch stron tej czynności, a organ wezwał tylko skarżącego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację wyrażoną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Organ dodał, iż stosownie do art. 4 pkt 1 ustawy podatnikiem podatku od czynności cywilnoprawnych jest wyłącznie kupujący, tylko kupujący jest stroną przedmiotowego postępowania.

W piśmie z dnia 14 stycznia 2018 r. strona skarżąca uzupełniła skargę podtrzymując sformułowane w niej zarzuty i wniosła o wezwanie biegłego rzeczoznawcy na rozprawę. Dodatkowo skarżący podniósł zarzuty bezpośrednio skierowane do operatu szacunkowego dotyczące m.in. nieprawidłowego ustalenia wartości rynkowej, nieprawidłowego zastosowania podejścia porównawczego, metody porównania parami poprzez dobranie niedostatecznej liczby nieruchomości do porównania i dobranie niewłaściwych nieruchomości do porównania.

Na rozprawie w dniu [...] marca 2018 r. Sąd postanowił oddalić wniosek o przeprowadzenie wniosku dowodowego. Skarżący na pytanie sądu oświadczył, że w skardze podaje, iż sprawa dotyczy podatku od czynności cywilno-prawnych od umowy darowizny, ale być może była to umowa kupna – sprzedaży, przy czym jest w stanie wskazać numer aktu notarialnego czynności, od której określono zobowiązanie, to jest repertorium [...] nr [...] z 22 grudnia 2014r. Ponadto dodał, że nie jest w stanie określić jednoznacznie czy operat zawyża czy też zaniża wartość rynkową nieruchomości, ale jest pewny, że operat jest wadliwy. Pełnomocnik organu wniósł o oddalenie skargi i podniósł zarzut formalny, iż kwestie podnoszone przez skarżącego i dotyczące operatu szacunkowego są spóźnione, powinny być podnoszone w toku postępowania przed organami podatkowymi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje.

Stosownie do treści art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tj.Dz. U. z 2016 r., poz. 1066 ze zm.) w zw. z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz.U. z 2017 r., poz. 1369 – dalej jako: p.p.s.a.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej. Wspomniana kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Innymi słowy sąd administracyjny bada, czy zaskarżony akt administracyjny (decyzja, postanowienie) jest zgodny z obowiązującymi w dacie jego podjęcia przepisami prawa materialnego określającymi prawa i obowiązki stron oraz przepisami proceduralnymi normującymi podstawowe zasady postępowania przed organami administracji publicznej. Sąd rozpoznający sprawę nie może zatem zmienić zaskarżonej decyzji, a jedynie uwzględniając skargę może ją uchylić, stwierdzić jej nieważność lub niezgodność z prawem. W przypadku zaś, gdy nie zachodzą okoliczności wskazane w art. 145 § 1 p.p.s.a. skarga podlega oddaleniu stosownie do art. 151 p.p.s.a.

Dokonując kontroli legalności zaskarżonych decyzji oraz analizując dokumenty zawarte w aktach administracyjnych, Sąd nie dopatrzył się tego rodzaju uchybień, które musiałyby skutkować wyeliminowaniem z obrotu prawnego kwestionowanych rozstrzygnięć.

W rozpoznawanej sprawie spór dotyczy prawidłowości ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych umowy sprzedaży zabudowanej nieruchomości.

Podstawę opodatkowania przy umowie sprzedaży stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego (art. 6 ust. 1 pkt 1 u.p.c.c.). Określenie wartości rynkowej nieruchomości wywołuje istotne skutki prawne, toteż winno być dokonane rzetelnie i z należytą starannością, w sposób wskazujący na uwzględnienie wszystkich przewidzianych w art. 6 ust. 2 ustawy elementów składających się na "wartość rynkową przedmiotu czynności cywilnoprawnej". Wartość rynkową przedmiotu czynności cywilnoprawnej określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, z dnia dokonania tej czynności, bez odliczania długów i ciężarów (art. 6 ust. 2 ustawy).

Stosując się do przywołanych zapisów oraz ustalając, iż wartość określona przez skarżącego - stronę umowy a przede wszystkim zobowiązanego z mocy art. 4 pkt 1 u.p.c.c. do uiszczenia podatku od czynności cywilnoprawnych - nie odpowiada, według oceny organu podatkowego, wartości rynkowej, organ wezwał stronę do zmiany wartości przedmiotu sprzedaży. Skarżący pozostawił pisma organu bez odpowiedzi. W konsekwencji organ doszedł do przekonania, iż istnieje konieczność określenia wartości rynkowej przedmiotowej nieruchomości z uwzględnieniem opinii biegłego. W ocenie Sądu podjęty przez organy podatkowe ciąg czynności zmierzający do ustalenia wartości rynkowej nieruchomości przy udziale biegłego zasługuje na aprobatę.

Podobnie na aprobatę zasługuje ocena organu, co do prawidłowości głównego dowodu w niniejszej sprawie. Zarówno organ I, jak i II instancji, z poszanowaniem zasady swobodnej oceny dowodów przeprowadził wyczerpującą analizę operatu szacunkowego ustalając, iż spełnia on wymagania formalne wynikające z postanowień rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 21 września 2004 r. w sprawie wyceny nieruchomości i sporządzania operatu szacunkowego oraz ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami. W ocenie Sądu wycena, na podstawie której organy określiły wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych, została sporządzona zgodnie z przepisami rozporządzenia oraz zgromadzonego w aktach materiału dowodowego. Przedłożony operat jest spójny i kompletny oraz został sporządzony w sposób, który wyklucza wzruszenie jego wartości dla ustalenia stanu faktycznego sprawy w zakresie wyceny przedmiotu sprzedaży. Lektura operatu pozwala stwierdzić, że założenia metodologiczne jego autora są prawidłowe, uwzględniają wszystkie niezbędne elementy wymienione przez ustawodawcę w art. 6 ust. 2 ustawy, które mają istotne znaczenie dla określenia wartości rynkowej przedmiotu umowy. Jak wynika z treści operatu został on sporządzony i podpisany przez uprawnioną osobę, zawiera wymagane przepisami prawa elementy treści, zarówno odnoszące się do stanu nieruchomości (przedmiot i zakres wyceny, cel wyceny, podstawy formalne i materialnoprawne, źródła danych merytorycznych, określa daty istotne przy wykonaniu operatu szacunkowego, opisuje i określa stan nieruchomości w kontekście jej stanu prawnego, lokalizacji, stanu i stopnia wyposażenia w infrastrukturę techniczną, komunikacji, sposobu użytkowania i zagospodarowania nieruchomości, a także przeznaczenia nieruchomości), jak i samej wyceny (wybór podejścia, metody i techniki wyceny, analiza i charakterystyka rynku nieruchomości, określenie wagi i ocenę cech rynkowych, określenie sumy współczynników korygujących oraz wartość przedmiotu wyceny), nie zawiera niejasności, nielogiczności, sprzeczności czy braków, które powinny być sprostowane lub uzupełnione, aby dokument ten miał wartość dowodową. Biegły szczegółowo wskazał przyjętą metodę i, jak to określił, technikę wyceny. Biegły zastosował podejście porównawcze, przy zastosowaniu metody porównania parami, przy której porównuje się nieruchomość będącą przedmiotem wyceny, której cechy są znane, kolejno z nieruchomościami podobnymi, które były przedmiotem obrotu rynkowego i dla których znane są cechy transakcyjne, warunki zawarcia transakcji, również cechy tych nieruchomości. Dla potrzeb wyceny biegły przyjął trzy nieruchomości, o tych samych cechach, wskazał źródła, podstawy oraz przesłanki, którymi kierował się przy wycenie. Wbrew twierdzeniom skarżącego biegły do porównania nie przyjął nieruchomości położonej na zamkniętym osiedlu o najwyższej wartości rynkowej.

Sąd nie znajduje podstaw do zakwestionowania mocy dowodowej operatu, podziela również ocenę, iż "czynnikami modyfikującymi cenę rynkową służącą do określenia wartości rynkowej zbywanej rzeczy, są czynniki przynależne do stanu faktycznego a nie prawnego zbywanej rzeczy, stąd w przypadku zbycia nieruchomości brak jest podstaw do przyjęcia, że czynnikiem modyfikującym cenę rynkową może być element stanu prawnego nieruchomości, jakim jest hipoteka" (por. wyroki: NSA z dnia 22 marca 2013r. sygn. akt II FSK 1551/11; z dnia 11 grudnia 2012r. sygn. akt II FSK 832/11 – dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych pod adresem http://cbosa.nsa.gov.pl). Przepis ww. art. 6 ust. 2 u.p.c.c. jest jednoznaczny i stanowi o wartości rynkowej przedmiotu czynności cywilnoprawnych bez odliczania długów i ciężarów. Zatem ustanowienie hipoteki lub prowadzenie postępowania egzekucyjnego nie ma wpływu na wartość rynkową (por. wyrok NSA z dnia 20.04.2012r., sygn.. akt II FSK 2109/10).

Podsumowując, zdaniem Sądu w ustalonych okolicznościach faktycznych i prawnych zasadnie organ zlecił sporządzenie wyceny nieruchomości przez biegłego. Godzi się dostrzec, iż strona skarżąca wezwana dwukrotnie przez organ do zmiany wartości przedmiotu czynności cywilnoprawnej pozostawiła pisma organu bez odpowiedzi, a jednocześnie kwestionując w ramach postępowania odwoławczego wartość dowodową operatu, a przede wszystkim zarzucając nieprawidłowe określenie wartości przedmiotowej nieruchomości, skarżący wskazywał jedynie ogólnikowo na przepisy ustawy o gospodarce nieruchomościami i ww. rozporządzenia. Na poparcie swej oceny skarżący nie wskazał na żaden konkretny przepis, któremu uchybiłyby organy, czy biegły sporządzając ocenę. Takie zarzuty skarżący stawia dopiero w piśmie stanowiącym uzupełnienie skargi. Niemniej jednak nie mogą one na tym etapie postępowania odnieść oczekiwanego przez skarżącego skutku. W toku postępowania podatkowego organy pouczały stronę o możliwości zapoznania się z materiałem sprawy i zgłaszania zarzutów, z prawa tego strona nie skorzystała na żadnym etapie. Podzielić należy argumentację organu również w odniesieniu do głównego zarzutu skargi – nieprawidłowego wezwania do zmiany wartości przedmiotu poprzez jego skierowanie wyłącznie do skarżącego. Jak wyjaśnił organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę, to skarżący jako kupujący jest stroną postępowania podatkowego, gdyż zgodnie z art. 4 pkt 1 ustawy obowiązek podatkowy przy umowie sprzedaży ciąży na kupującym. Nie ma zatem przepisu, który nakazywałyby organowi wzywać do zmiany wartości przedmiotu sprzedaży wszystkich stron tej umowy, gdyż nie wszystkie te strony są obowiązane do uiszczenia omawianego podatku od czynności cywilnoprawnej.

Zdaniem Sądu, organ podatkowy zasadnie powołał biegłego, co nie zwalniało organu podatkowego od obowiązku poczynienia samodzielnych ustaleń faktycznych, których prawidłowo dokonały organy podatkowe w niniejszym postępowaniu.

Odnosząc się do wniosku dowodowego skarżącego o wezwanie biegłego rzeczoznawcy i przeprowadzenie dowodu z jego przesłuchania, wskazać należy, że zgodnie z art. 106 § 3 p.p.s.a. przedmiotem postępowania dowodowego przed sądem administracyjnym mogą być jedynie dokumenty. Przeprowadzenie więc dowodu z przesłuchania biegłego byłoby obejściem prawa w zakresie postępowania dowodowego, jakie może być przeprowadzone przed sądami administracyjnymi. Stąd wniosek o przeprowadzenie ww. dowodu podlegał oddaleniu.

W tym stanie rzeczy, ponieważ podniesione w skardze zarzuty nie mogły odnieść zamierzonego skutku, a jednocześnie brak jest okoliczności, które z urzędu należałoby wziąć pod rozwagę, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił.

dcz