Wyrok z dnia 2014-03-14 sygn. I FSK 542/13

Drukuj dokument lub zaznaczenie Kopiuj zaznaczony tekst bez formatowania

Sentencja

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Marek Kołaczek (sprawozdawca), Sędzia NSA Roman Wiatrowski, Sędzia WSA (del.) Hieronim Sęk, Protokolant Krzysztof Zaleski, po rozpoznaniu w dniu 14 marca 2014 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej D. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 3 lipca 2012 r., sygn. akt III SA/Gl 332/12 w sprawie ze skargi D. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 9 grudnia 2011 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług (odpowiedzialności osoby trzeciej) oddala skargę kasacyjną.

Uzasadnienie

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji oraz przedstawiony przez ten Sąd przebieg postępowania przed organami podatkowymi.

1.1. Wyrokiem z dnia 3 lipca 2012 r., sygn. akt III SA/Gl 332/12, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę D. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 9 grudnia 2011 r. wydaną w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług.

1.2. Przedstawiając stan faktyczny sprawy Sąd pierwszej instancji podał, że wyżej wymienionym rozstrzygnięciem organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia 19 września 2011 r., orzekającą o solidarnej odpowiedzialności skarżącej, jako byłego członka zarządu, za zaległości podatkowe S. C. sp. z o.o. z siedzibą w B. w podatku od towarów i usług za grudzień 2005 r. i kwiecień 2006 r. wraz z odsetkami za zwłokę od tych zaległości i kosztami egzekucyjnymi.

1.2.1. Uzasadniając swoje stanowisko Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że w sprawie: (1) termin płatności zobowiązań podatkowych spółki w podatku od towarów i usług za grudzień 2005 r. i kwiecień 2006 r. upływał w czasie pełnienia przez skarżącą obowiązków członka zarządu spółki, tj. od 4 stycznia 2001 r. do 2 kwietnia 2007 r.; (2) egzekucja z majątku spółki okazała się bezskuteczna – co potwierdza postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia 6 kwietnia 2010 r. o umorzeniu postępowania egzekucyjnego; (3) skarżąca nie wykazała by we właściwym czasie zgłoszony został wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe – tymczasem, według organu odwoławczego, zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki powinno nastąpić już w maju 2005 r., w którym to okresie dłużnik ten nie wykonywał swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych i zobowiązania te przekroczyły wartość majątku spółki; (4) strona nie udowodniła swojej staranności oraz nie wykazała, że uchybienie obowiązkom członka zarządu, nałożonym na mocy Kodeksu spółek handlowych i przepisów ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. - Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz.U. Nr 60, poz. 535 ze zm., dalej również jako "P.u.n."), w szczególności art. 21 P.u.n., było od niej niezależne; (5) nie wskazała również mienia spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

W związku z powyższym, w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, w sprawie spełnione zostały przesłanki z art. 116 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 1997 r., Nr 137, poz. 926 ze zm., dalej również jako: "Ordynacja podatkowa" lub "O.p."), umożliwiające orzeczenie o solidarnej odpowiedzialności skarżącej jako osoby trzeciej za zaległości podatkowe spółki.

2. Skarga do Sądu pierwszej instancji.

2.1. Nie godząc się z powyższym rozstrzygnięciem organu odwoławczego D. S. w skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach zarzuciła naruszenie w nim prawa materialnego, poprzez błędną wykładnię art. 116 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej oraz naruszenie art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p.

W uzasadnieniu skargi podkreśliła, że w czasie gdy powstały przedmiotowe zaległości spółki nie wykonywała już żadnych faktycznych obowiązków członka zarządu, nie miała żadnego wpływu na sprawy spółki i niezwłocznie po podjęciu informacji o nieprawidłowościach w spółce przedsięwzięła starania o zwołanie nadzwyczajnego zgromadzenia wspólników w celu złożenia rezygnacji z członkostwa w zarządzie. Zdaniem strony, nie pełniąc faktycznie obowiązków członka zarządu, nie miała faktycznych i prawnych możliwości wykazania terminowości złożenia bądź niezłożenia wniosków dotyczących upadłości spółki, gdyż nie miała wiedzy o sytuacji finansowej spółki. Powyższe wskazuje na brak winy w niezłożeniu wniosku o upadłość.

2.2. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o oddalenie skargi oraz podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

3. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji.

3.1. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach nie uznał zasadności skargi.

3.2. W pisemnych motywach wyroku, po przedstawieniu materialnoprawnych ram postępowania w sprawie odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, Sąd pierwszej instancji stwierdził, że organy podatkowe prawidłowo wykazały istnienie w sprawie pozytywnych przesłanek pozwalających na orzeczenie o solidarnej odpowiedzialności skarżącej za zobowiązania podatkowe spółki S. C. w podatku od towarów i usług za grudzień 2005 r. i kwiecień 2006 r.

3.2.1. W sprawie nie było bowiem sporu, co do istnienia zaległości podatkowych spółki za wskazane okresy rozliczeniowe, a termin płatności zobowiązań podatkowych spółki upływał w czasie pełnienia przez skarżącą obowiązków członka zarządu.

Przy czym zdaniem Sądu, jak stwierdzono w wydanym wobec skarżącej wyroku WSA w Gliwicach z dnia 15 lutego 2011 r., sygn. akt I SA/GL 1063/10 "omawiana odpowiedzialność koreluje wyłącznie z okresem pełnienia obowiązków i obejmuje zatem co do zasady osoby pełniące funkcję członka zarządu danej osoby prawnej bez względu na zakres ich obowiązków, dziedziny funkcjonowania firmy jakie im formalnie powierzono i jakie nadzorowali faktycznie (...)". W związku z tym "przy ustalaniu przesłanki >>pełnienia funkcji<< nie>

3.3. Sąd zauważył dalej, że skarżąca jako wiceprezes zarządu i wspólnik S. C. zachowywała całkowicie bierną postawę, nie ingerowała w sprawy spółki, nie interesowała się podejmowanymi przez nią działaniami gospodarczymi. Tymczasem w myśl art. 201 § 1 i art. 208 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks Spółek Handlowych (Dz.U. Nr 94, poz. 1037 ze zm., dalej również jako "K.s.h.") zarząd prowadzi sprawy spółki i reprezentuje ją na zewnątrz, a każdy członek zarządu ma prawo i obowiązek prowadzenia spraw spółki. Natomiast z dokumentów znajdujących się w aktach administracyjnych wynika, iż skarżąca miała możliwość zwołania Walnego Zgromadzenia samodzielnie zarówno jako członek zarządu jak i jako wspólnik posiadający więcej niż 1/10 kapitału zakładowego, czego nie uczyniła. Dopiero 2 kwietnia 2007 r. złożyła skutecznie rezygnację z pełnionej w zarządzie funkcji.

3.3.1. W konsekwencji za nieuzasadnione Sąd uznał twierdzenia, że strona nie pełniła obowiązków członka zarządu spółki, a fakt rezygnacji w 2007 roku był spowodowany koniecznością zachowania procedury określonej w umowie spółki. Strona zachowała bierną postawę i brak zainteresowania bytem spółki, co nie może w ocenie Sądu uwolnić skarżącej od odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe spółki powstałe w okresie za grudzień 2005 r. i kwiecień 2006 r.

3.4. W dalszej części uzasadnienia zaskarżonego wyroku Sąd pierwszej instancji nie miał również wątpliwości, że w sprawie wykazano bezskuteczność egzekucji z majątku spółki.

3.5. Przechodząc z kolei do oceny wystąpienia w sprawie przesłanek wyłączających odpowiedzialność członka zarządu spółki kapitałowej za zaległości tejże spółki WSA w Gliwicach doszedł do przekonania, że okoliczności takie w sprawie nie zachodziły.

Jak w tym kontekście zauważył Sąd pierwszej instancji przesłanką uwalniającą od odpowiedzialności podatkowej jest wykazanie przez stronę, iż niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jej winy. Taką okolicznością wyłączającą winę może być przykładowo, według WSA, choroba uniemożliwiająca złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości, czy też brak faktycznego dostępu do dokumentacji finansowej spółki z niezależnych przyczyn.

Strona jednak w sprawie nie wykazała wystąpienia takich okoliczności.

4. Skarga kasacyjna.

4.1. Nie godząc się z powyższym rozstrzygnięciem skarżąca, reprezentowana przez ustanowionego z urzędu pełnomocnika - będącego adwokatem - wywiodła skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Kwestionując w niej w całości wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, zarzuciła naruszenie w nim:

a) prawa materialnego, przez niewłaściwe zastosowanie art. 116 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej, art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269, ze zm., dalej również jako "P.u.s.a.") poprzez nie uwzględnienie, iż zaniechanie czynności przez skarżącą wymaganych przez ustawę o ordynacji podatkowej nastąpiło bez jej winy mimo, że prawidłowa ocenia materiału dowodowego pozwala przyjąć inne stanowisko;

b) przepisów postępowania, których uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy przez nie wyjaśnienie wszystkich istotnych okoliczności sprawy i wydanie wyroku z naruszeniem art. 106 § 3, art. 133 § 1, art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej również jako "P.p.s.a.").

Mając na uwadze podniesione zarzuty w skardze kasacyjnej wniesiono o:

- uchylenie zaskarżonego orzeczenia w całości oraz poprzedzającej go decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 9 grudnia 2011 r. oraz zasądzenie od uczestnika postępowania na rzecz skarżącej kosztów postępowania za wszystkie instancje według norm przepisanych;

- ewentualnie uchylenie zaskarżonego orzeczenia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu, przy uwzględnieniu kosztów postępowania za wszystkie instancje.

Wśród żądań skargi kasacyjnej znalazł się również wniosek o przeprowadzenie, na podstawie art. 193 w związku z art. 160 § 3 P.p.s.a. dowodów z załączonych do skargi kasacyjnej dokumentów, które według pełnomocnika strony miałyby wskazywać na okoliczność, że skarżąca interesowała się sprawami spółki i podejmowała wszelkie dostępne jej działania aby usunąć zachodzące w spółce nieprawidłowości.

5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

5.1. Przed przytoczeniem motywów negatywnej oceny rozpoznawanego środka zaskarżenia należy przypomnieć, że zakres rozpoznania sprawy przez Naczelny Sąd Administracyjny determinowany jest, postawionymi w kasacji zarzutami, zgodnie bowiem z art. 183 § 1 P.p.s.a. NSA rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej i z urzędu bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania.

Norma wyrażona w art. 183 § 1 P.p.s.a., oznacza, że NSA związany jest podstawami oraz wnioskami zawartymi w skardze kasacyjnej (art. 174 pkt 1 i 2 oraz art. 176 P.p.s.a.). Związanie wnioskami oznacza niemożność wyjścia poza tę część wyroku Sądu pierwszej instancji, której strona nie zaskarżyła. Natomiast związanie podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że Naczelny Sąd Administracyjny jest władny badać naruszenie jedynie tych przepisów, które wyraźnie zostały wskazane przez stronę skarżącą. W tym zakresie sąd odwoławczy ma obowiązek odniesienia się do wszystkich zarzutów podniesionych w skardze kasacyjnej. W procesie rozpoznawania tych zarzutów NSA nie jest jednak władny do dokonywania wykładni zakresu zaskarżenia i jego kierunków oraz konkretyzowania, czy też uzupełniania zrzutów skargi kasacyjnej, których prawidłowe formułowanie polega na podaniu konkretnych przepisów prawa, które zostały naruszone oraz wskazaniu na czym to naruszenie polegało (wyrok NSA z 18 maja 2010 r., sygn. akt II FSK 69/09, publ.: http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

5.2. W kontekście zakresu rozpoznania sprawy zawisłej przed Naczelnym Sądem Administracyjnym w wyniku złożenia skargi kasacyjnej, zauważyć należy, że we wniesionym środku zaskarżenia nie jest kwestionowane wystąpienie w sprawie pozytywnych przesłanek warunkujących możliwość orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu spółki kapitałowej, w tym spółki z o.o., za zaległości takiej spółki.

5.2.1. Pełnomocnik skarżącej natomiast w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, po przedstawieniu dotychczasowego przebiegu sprawy twierdzi, że WSA w Gliwicach prowadząc postępowania dowodowe skupił się na ustaleniu przede wszystkim przesłanek pozytywnych odpowiedzialności członka zarządu pomijając zupełnie tak istotną kwestię, jak brak winy w niedopełnieniu czynności zachowawczych. Dalej nie zgodził się on z Sądem pierwszej instancji, że skarżąca nie interesowała się sprawami spółki, zachowywała całkowicie bierną postawę, nie ingerowała w sprawy spółki i nie interesowała się działaniami gospodarczymi przedsiębiorstwa. Jak w tym kontekście zauważa skarżąca już w 2005 roku podjęła starania zmierzające do wykazania nieprawidłowości w funkcjonowaniu "S. C." Spółka z o. o. O wadliwym działaniu prezesa zarządu informowała Prezesa Sądu Rejonowego w K., Prokuraturę Rejonową w B., Urząd Skarbowy w B. Ponadto zgłaszała wnioski o nałożenie grzywny na ówczesnego prezesa spółki M. M. w celu wymuszenia na nim działania zgodnego z prawem i interesem spółki. Dopiero postanowieniem z dnia 10 grudnia 2008 roku, sygn. akt. [...] Sąd Rejonowy w K. nałożył na ówczesnego prezesa grzywnę w celu wymuszenia działania zgodnego z prawem. Nie jest winą skarżącej, że postępowanie sądowe trwało tak wiele lat. Składane przez skarżąca wnioski, jak i pisma, świadczą wyraźnie, iż mając świadomość odpowiedzialności podjęła ona wszelkie dostępne jej środki w celu wymuszenia zgodnego z prawem działania.

Dalej na potwierdzenie przedstawionych działań skarżącej powołano szereg załączonych do skargi kasacyjnej dokumentów, z których również zażądano przeprowadzenia dowodu.

5.3. Odpowiadając na powyższą argumentację, wspierającą pierwszy zarzut skargi kasacyjnej, należy zauważyć, że przepis art. 116 O.p., w brzmieniu obowiązującym po dniu 1 stycznia 2003 r., w § 1 stanowi, że za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

1. nie wykazał, że:

a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo

b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy;

2. nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Oczywiste jest więc, że swoim zakresem przepis ten nie obejmuje osób, które członkami zarządu nie były.

Art. 116 § 2 O.p. stanowi z kolei, że odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, (...).

5.3.1. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym zdecydowanej większości przyjmuje się pogląd, który Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę w pełni podziela, że użycie w przepisie art. 116 § 2 O.p. sformułowania "pełnienie" obowiązków członka zarządu, a nie ich "wykonywanie" oznacza, że chodzi o zajmowanie stanowiska od momentu powołania do dnia odwołania. Okoliczności związane z faktycznym wykonywaniem lub niewykonywaniem tych obowiązków nie mają znaczenia dla tej oceny. Jak zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 23 listopada 2010 r., sygn. akt I FSK 2082/09 (publ.: http://orzeczenia.nsa.gov.pl) wskazując na cel przepisu, który konstruuje odpowiedzialność członka zarządu o charakterze odszkodowawczym, podkreśla się, że podstawą powstania odpowiedzialności jest sam fakt bycia członkiem zarządu. Przesłanka ta, z racji wykładni systemowej, winna być ustalana w oparciu o obiektywnie istniejące kryteria - spełnienie formalnych warunków "pełnienia funkcji członka zarządu".

5.3.2. Z powyżej zaprezentowanej wykładni art. 116 Ordynacji podatkowej, wynika że przesłankami egzoneracyjnymi, tj. uwalniającymi członka zarządu i byłego członka m.in. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością są:

- wskazanie przez niego mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części;

- wykazanie, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe);

-

- wykazanie, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez winy takiego członka zarządu.

5.3.3. W zarzutach skargi kasacyjnej, którymi NSA jest związany na obecnym etapie postępowania, pełnomocnik skarżącej nie podejmuje polemiki ze stwierdzeniem Sądu pierwszej instancji, że skarżąca nie wskazała mienia spółki z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Okoliczność tą należy więc uznać za niesporną.

5.3.4. W rozpoznawanym środku zaskarżenia nie jest również kwestionowane, że wniosku o ogłoszenie upadłości nie złożono w odpowiednim czasie.

5.3.5. Autor skargi kasacyjnej stara się natomiast wykazać, że działania skarżącej zmierzające do usunięcia zachodzących w spółce nieprawidłowości zwalniały ją z odpowiedzialności za zobowiązania tej spółki, gdyż świadczą o tym, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez winy skarżącej.

5.3.6. Ostatnio postawiona teza, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego nie ma racji bytu.

Sygnalizowane już na etapie postępowania przed Sądem pierwszej instancji trudności związane z prowadzeniem spraw spółki, czy też zwołaniem nadzwyczajnego zgromadzenia wspólników nie mogły bowiem wyłączać braku winy skarżącej w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęciu postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości, gdyż zgodnie z art. 21 ust. 1 i 2 P.u.n. wniosek o ogłoszenie

Do zgłoszenia zatem przez skarżącą wniosku o ogłoszenie upadłości nie było konieczne współdziałanie drugiego członka zarządu spółki, tj. M. M.

5.3.7. Należy również zauważyć, że samo podejmowanie działań mających usunąć występujące w danym podmiocie nieprawidłowości, czy też doprowadzić do ukarania osoby która takich nieprawidłowości się dopuszcza nie jest przesłanką egzoneracyjną.

Podejmowanie takich czynności przez skarżącą świadczy dodatkowo, że skarżąca miała wiedzę o stanie spółki, zatem zdawała sobie sprawę z jej kondycji finansowej. W takiej sytuacji powinna była złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości spółki.

5.4. W świetle zaprezentowanych rozważań nie została w rozpoznawanej skardze kasacyjnej podważona teza Sądu pierwszej instancji o występowaniu w sprawie pozytywnych przesłanek, pozwalających na orzeczenie o solidarnej odpowiedzialności skarżącej za zobowiązania spółki i jednocześnie nie podważono w niej, że skarżąca nie wykazała zajścia w sprawie przesłanek egzoneracyjnych, nie mógł zostać zatem uwzględniony zarzut niewłaściwego zastosowania art. 116 O.p.

5.5. Nie jest również zasadny zarzut naruszenia art. 106 § 3, art. 133 § 1, art. 135 P.p.s.a., przez nie wyjaśnienie wszystkich istotnych okoliczności sprawy, skoro zdaniem skarżącej tymi istotnymi okolicznościami były jej działania zmierzające to przywrócenia w spółce stanu zgodnego z prawem, ale które jak wykazano w niniejszym uzasadnieniu nie mogły uwolnić strony od odpowiedzialności do której ją pociągnięto. Nie były to więc okoliczności istotne.

5.5.1. Z tego samego powodu, NSA odmówił przeprowadzenia dowodów z dokumentów które miałyby potwierdzać powyższe działania skarżącej, okoliczności bowiem na które miałyby być przeprowadzone dowody nie maja znaczenia w sprawie.

5.6. Z tych wszystkich powodów, na podstawie art. 184 P.p.s.a. oddalono skargę kasacyjną.

upadłości w przypadku gdy dłużnikiem jest osoba prawna ma obowiązek zgłosić każdym, kto ma prawo reprezentować takiego dłużnika sam lub łącznie z innymi osobami.