Abolicje, amnestie podatkowe

Trybunał Konstytucyjny wziął pod uwagę fakt, iż działania nadzwyczajne (abolicje, amnestie podatkowe) są znanym na świecie instrumentem uszczelniania powszechności podatków; umożliwiają one włączenie do legalnego obiegu gospodarczego części kapitałów i osób pozostających poza tym obiegiem. W ostatnim okresie abolicję stosowano w różnych krajach, w tym także w krajach OECD: Austrii -1982, Australii - 1980, Belgii - 1984/85, Finlandii - 1982 i 1984, Francji - 1986, Holandii - 1988, Hiszpanii - 1977, Grecji - 1988, Irlandii - 1988 i 1993, Portugalii - 1988, Włoszech - 1982 i 1989, Szwajcarii - 1969, Stanach Zjednoczonych - w poszczególnych stanach w różnym okresie i Nowej Zelandii - 1988 (W. Nykiel, opinia, s. 9). Wykorzystywanie abolicji jako instrumentu władztwa podatkowego państwa ma więc bogatą historię, a stosowano ją w państwach o niekwestionowanym, ustabilizowanym systemie demokratycznym. Wszystkie źródła prawnoporównawcze wskazują jednak, że zazwyczaj abolicja stosowana w izolacji od innych środków oddziaływania przynosi efekty fiskalne niższe od oczekiwanych i nie jest wolna od negatywnych długofalowych skutków ubocznych.

Trybunał Konstytucyjny zwraca uwagę na zasadniczą różnicę, jaka zachodzi między kształtem abolicji przeprowadzanej w innych krajach a abolicji wprowadzonej ustawą z dnia 26 września 2002 r. o jednorazowym opodatkowaniu nieujawnionego dochodu oraz o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa i ustawy - Kodeks karny skarbowy. Otóż, jak wynika z badań prawnoporównawczych, abolicje stosowane za granicą z reguły polegały na darowaniu kar i innych sankcji (np. odsetek) związanych z zatajeniem dochodu wobec osób, które ten dochód ujawniły i zapłaciły należny od niego podatek. Na ogół nie dawały natomiast prawa do obniżonej stawki podatkowej. Jeśli nawet posługiwano się konstrukcją zryczałtowanego podatku o preferencyjnej wysokości, to jednocześnie nakładano na uchylającego się podatnika powinności innego rodzaju, równoważące przywilej, przykładowo - obowiązek ujawnienia dochodów ze źródeł położonych za granicą i wytransferowanych za granicę kapitałów, połączony z obowiązkiem ich zainwestowania w określoną dziedzinę gospodarki (R. Krasnodębski, Amnestia podatkowa, cz. I, Przegląd Podatkowy, nr 7/1993, s. 4, W. Nykiel, opinia, s. 9-11).

Polska ustawa idzie znacznie dalej, gdyż polega na darowaniu - w przeważającej części - należności podatkowej. Być może świadomość tej odrębności rozwiązania polskiego spowodowała, iż ustawodawca nie zawarł w tytule ustawy słowa "abolicja". Określenie to bowiem nie oddawałoby celu i treści ustawy, którym jest nie tylko uwolnienie od kar za popełnione przestępstwo czy wykroczenie skarbowe, ale także - darowanie należnego podatku i innych opłat oraz należności publicznoprawnych w zamian za jednorazowy, przewidziany ustawą podatek.

Trybunał Konstytucyjny w pełnym składzie nie dostrzega argumentów, które przemawiałyby za odstąpieniem od stanowiska, zgodnie z którym standardem państwa prawnego jest powszechny obowiązek płacenia podatków. Nie widzi też argumentów uzasadniających uczynienie odstępstwa od tej zasady w przypadku osób, które osiągały nieujawnione dochody. Rozważania dotyczące zgodności art. 1-17 ustawy abolicyjnej z art. 32 Konstytucji wykazały ponad wszelką wątpliwość, że lepsze traktowanie adresatów abolicji nie znajduje usprawiedliwienia w wartościach konstytucyjnych, w szczególności - w zasadzie sprawiedliwości społecznej. Przeciwnie, ustawa abolicyjna jest tak skonstruowana, że przywileje rosną wraz z nagannością czynu podatnika. Wybór grupy osób uprzywilejowanych w stosunku do ogółu nie jest oparty na kryteriach konstrukcyjnie związanych z podatkiem, którego abolicja ma dotyczyć. Trybunał Konstytucyjny ocenia, iż możliwość skorzystania z abolicji jest w istocie - w pewnej mierze - efektem przypadku.

Kończąc rozważania dotyczące zgodności abolicji podatkowej z art. 84 Konstytucji, Trybunał Konstytucyjny wyraża zapatrywanie, że instytucja ta, generalnie dopuszczalna w ramach demokratycznego porządku, w kształcie nadanym jej przez ocenianą ustawę narusza zasady polskiego ładu konstytucyjnego, w tym także powszechny charakter obowiązku ponoszenia ciężarów publicznych. Nawet gdyby traktować jednorazowy podatek przewidziany w ustawie abolicyjnej jako szczególnego rodzaju ulgę dla podatników ukrywających swe dochody, to - po pierwsze - brak jest konstytucyjnie uzasadnionych przyczyn jej wprowadzenia, a - po drugie - nawet wśród adresatów owej ulgi ustawodawca nie zachował równości podmiotów, pozostawiając przyznanie przywileju przypadkowi i arbitralnej decyzji organu podatkowego.

Oceniana regulacja prawna, jako całość, narusza zarówno wyrażoną w art. 2 Konstytucji zasadę demokratycznego państwa prawnego, jak statuowaną w art. 32 ust. 1 Konstytucji zasadę równości wobec prawa, jak i wyprowadzaną z art. 84 Konstytucji zasadę powszechności i równości w ponoszeniu ciężarów publicznych, w tym obowiązku podatkowego.

Wyrok TK z dnia 20 listopada 2002 r., K 41/02, OTK-A 2002/6/83, M.P.2002/56/763

Standard: 2532 (pełna treść orzeczenia)