Wyrok z dnia 2017-09-07 sygn. I SA/Po 370/17

Drukuj dokument lub zaznaczenie Kopiuj zaznaczony tekst bez formatowania

Sentencja

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont Sędziowie Sędzia WSA Aleksandra Kiersnowska-Tylewicz (spr.) Sędzia WSA Dominik Mączyński Protokolant: sekretarz sądowy Agata Pasternak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 07 września 2017 r. sprawy ze skargi [...] na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia [...] [...] w przedmiocie odmowy wykreślenia zastawów skarbowych I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Naczelnika I Urzędu Skarbowego w [...] z dnia [...], nr [...]; II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] na rzecz strony skarżącej kwotę 200,00 zł (dwieście złotych ) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Uzasadnienie

Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w P. decyzją z dnia 26 października 2016 r., nr [...] odmówił X. S.A. (dalej zwanej również skarżącą) wykreślenia zastawów skarbowych nr [...] (poprzedni nr [...]) z dnia 31 maja 2012 r. oraz nr [...] z dnia 07 listopada 2012 r. ustanowionych na prawie majątkowym w postaci 51/100 części udziału w prawie własności samochodu osobowego [...] nr VIN [...]

W dniu 31 maja 2012 r. oraz 07 listopada 2012 r. na wniosek Zakładu Ubezpieczeń Społecznych I Oddział w P. ustanowiono zastawy skarbowe na wskazanym powyżej prawie majątkowym stanowiącym własność P. T.. Pismem z dnia 12 października 2016 r., skarżąca wniosła o wykreślenie zastawów skarbowych wskazując, że w dniu ich ustanowienia pojazd nie stanowił własności podatnika ani współwłasności łącznej podatnika i jego małżonka. Z załączonych do wniosku dokumentów wynika, że skarżąca udzieliła kredytu "F(1)" P. T.. W celu zabezpieczenia kredytu między skarżącą a P. T. została zawarta w dniu 30 grudnia 2009 r. umowa przewłaszczenia na zabezpieczenie. W umowie tej P. T. oświadczył, iż jest właścicielem pojazdu i przeniósł na skarżącą udział w prawie własności pojazdu w części 49/100. W związku z wypowiedzeniem w dniu 17 lutego 2015 r. umowy kredytu przypadający skarżącemu udział 51/100 przeszedł na skarżącą. W tym kontekście zaznaczono, że wskazane na wstępie zastawy ustanowiono na należącym do skarżącego prawie majątkowym w dniach 31 maja 2012 r. oraz 07 listopada 2012 r., a więc przed wypowiedzeniem umowy kredytu. Zgodnie zaś z art. 42a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm. – dalej w skrócie: "O.p."), wykreślenie wpisu z rejestru zastawów skarbowych następuje, jeżeli rzecz lub prawo obciążone zastawem skarbowym w dniu jego ustanowienia nie stanowiły własności podatnika, płatnika, inkasenta, następcy prawnego lub osoby trzeciej odpowiadającej za zaległości podatkowe. Wniosek o wykreślenie wpisu składa się w terminie 7 dni od dnia, w którym osoba powołująca się na swoje prawo własności powzięły wiadomość o ustanowieniu zastawu. Wyjaśniono również, że w przypadku współwłasności ułamkowej (odmiennie niż w przypadku współwłasności łącznej) można określić ilość udziałów każdego współwłaściciela, co umożliwia obciążenie udziału we współwłasności rzeczy ruchomej przypadającej na zobowiązanego podatnika. Zastaw skarbowy tego rodzaju winien być kwalifikowany jako zabezpieczenie na prawach, a nie na rzeczach ruchomych. W takim przypadku przedmiotem zastawu skarbowego nie jest rzecz ruchoma, lecz prawo współwłasności rzeczy ruchomej wyrażone udziałem.

Skarżąca wniosła odwołanie od decyzji wnosząc o wykreślenie zastawów skarbowych ustanowionych na pojeździe.

Decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w P. zarzucono nieprawidłowe ustanowienie zastawu skarbowego z naruszeniem prawa materialnego polegającym na błędnej wykładni art. 41 § 1 w zw. z art. 42a § 1 O.p.

Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia 23 stycznia 2017 r., nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Organ II instancji wyjaśnił, że spornych wpisów w rejestrze zastawów skarbowych dokonano po przeanalizowaniu wniosków Zakładu Ubezpieczeń Społecznych I Oddział w P.. W tym kontekście stwierdzono, że organ I instancji mógł ustanowić sporne zastawy skarbowe, bowiem wynoszący 51/100 udział stanowił własność podatnika. Za bezpodstawny uznano zarzut, że zastaw skarbowy został ustanowiony na pojeździe należącym w całości do skarżącej. W dniu 23 grudnia 2009 r. skarżący zawarł z poprzednikiem prawnym skarżącej umowę kredytową. Zabezpieczeniem kredytu była umowa przewłaszczenia na zabezpieczenie z dnia 30 grudnia 2009 r., w wyniku której skarżąca stała się współwłaścicielem pojazdu w części 49/100. Sporne zastawy skarbowe zostały ustanowione w dniu 31 maja 2012 r. oraz 07 listopada 2012 r. W dniu 17 lutego 2015 r. doszło do wypowiedzenia umowy kredytu z zachowaniem 30-dniowego okresu wypowiedzenia. Podkreślono, że zastawy skarbowe zostały ustanowione przed dniem wypowiedzenia umowy kredytu. W tym stanie rzeczy zgodnie z art. 42 § 3 O.p., zastaw skarbowy jest skuteczny wobec każdorazowego właściciela przedmiotu zastawu. Odnosząc się do zarzutu błędnej wykładni art. 41 § 1 w zw. z art. 42a § 1 O.p. wskazano, że zgodnie z pierwszym z powołanych przepisów, zastaw skarbowy przysługuje na wszystkich będących własnością podatnika oraz stanowiących współwłasność łączną podatnika i jego małżonka rzeczach ruchomych oraz zbywalnych prawach majątkowych. W przypadku współwłasności ułamkowej podobnie jak w przypadku własności uznaje się, że każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli. Z uwagi na powyższe udział we współwłasności jest prawem zbywalnym. Wobec powyższego organ I instancji zasadnie dokonał wpisu zastawu skarbowego obciążając tylko udział w prawie majątkowym stanowiącym własność zobowiązanego.

Ostateczna decyzja podatkowa Dyrektora Izby Skarbowej stanowi przedmiot skargi kierowanej do WSA w Poznaniu. W skardze strona skarżąca wnosi o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości, wykreślenie spornych zastawów skarbowych oraz zasądzenie kosztów postępowania.

Zaskarżonej decyzji zarzuca się naruszenie prawa materialnego polegające na błędnej wykładni art. 41 § 1 w zw. z art. 42a § 1 O.p. – poprzez jego niezastosowanie.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie wnosząc o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Kwestią kluczową dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy jest ocena prawidłowości wykładni przepisu z art. 41 § 1 O.p. dokonanej przez organ, na podstawie której organ ten uznał, że udział w rzeczy ruchomej (pojazd samochodowy) przysługujący P. T. (jako współwłaścicielowi w udziale wynoszącym w 51/100 części) może być przedmiotem zastawu skarbowego. Bank przedstawił odmienne stanowisko, zgodnie z którym zakres tej regulacji nie obejmuje udziału w rzeczy ruchomej.

Skarbowi Państwa i jednostkom samorządu terytorialnego zgodnie z art. 41 § 1 O.p., z tytułu zobowiązań podatkowych powstałych w sposób przewidziany w art. 21 § 1 pkt 2 O.p. , a także z tytułu zaległości podatkowych stanowiących ich dochód oraz odsetek za zwłokę od tych zaległości przysługuje zastaw skarbowy na wszystkich będących własnością podatnika oraz stanowiących współwłasność łączną podatnika i jego małżonka rzeczach ruchomych oraz zbywalnych prawach majątkowych, jeżeli wartość poszczególnych rzeczy lub praw wynosi w dniu ustanowienia zastawu co najmniej 12.400 zł, z zastrzeżeniem § 2. W myśl § 2 tego przepisu, zastawem skarbowym nie mogą być obciążone rzeczy lub prawa majątkowe niepodlegające egzekucji oraz mogące być przedmiotem hipoteki.

W kontekście regulacji instytucji prawnej zastawu, zawartej w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (j.t. Dz. U. z 2014 r., poz. 121) zastaw skarbowy jest zastawem, ograniczonym prawem rzeczowym i dlatego jest instytucją prawa cywilnego. Nie ma przy tym znaczenia, w jakim akcie normatywnym dokonano regulacji, chociaż celem jego istnienia jest zabezpieczenie jedynie określonej grupy wierzytelności, których źródłem nie jest stosunek cywilnoprawny, a administracyjnoprawny. Przedmiotem zabezpieczenia mogą być tylko rzeczy ruchome i prawa, jeżeli są zbywalne (art. 327 k.c.). Przedmiotem zastawu może być także udział we własności rzeczy ruchomej, jeżeli rzecz zostanie wydana zastawnikowi, na co pozostali współwłaściciele wyrazili zgodę. Podkreślenia wymaga fakt wymogu zgody wszystkich współwłaścicieli na ustanowienie zastawu na całej rzeczy.

Przepis art. 41 § 1 O.p. wskazuje m.in. na prawa do rzeczy ruchomej: własność i współwłasność łączną podatnika i jego małżonka, pomijając współwłasność w częściach ułamkowych oraz inne postaci współwłasności łącznej (wynikające z innych stosunków prawnych). Istotne przy tym jest, że takie ukształtowanie zakresu stosowania tego przepisu od strony podmiotowej (bez wyraźnego wskazania współwłaścicieli rzeczy ruchomej), nastąpiło z dniem 1 stycznia 2003 r., w wyniku nowelizacji ustawą z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387 - art. 1 pkt 31). Ustawa pominęła współwłaściciela rzeczy ruchomej. W ocenie sądu niedopuszczalna jest interpretacja rozszerzająca przepisu art. 41 § 1 O.p., prowadząca w istocie do "uzupełnienia" podmiotowego zakresu działania, jak czyni to organ w drodze jego wykładni celowościowej. Reguły wykładni językowej pozwalają bez żadnych wątpliwości ustalić właściwy sens i znaczenie zawartej w tym przepisie normy oraz ustalić jej prawidłowy zakres stosowania. Wbrew zatem stanowisku organu, zdaniem sądu zakres ten nie obejmuje współwłaściciela rzeczy ruchomej (za wyjątkiem małżonka). Nie ma jednocześnie uzasadnionych podstaw, aby poszerzyć krąg zastawców, przez odwołanie się do reguł wykładni funkcjonalnej.

Badając zasadność objęcia zastawem skarbowym "w całości" samochodu osobowego objętym ustawową wspólnością majątkową małżeńską, w orzecznictwie sądów administracyjnych trafnie zwrócono uwagę, że przepis z art. 41 § 1 O.p. wyraźnie mówi nie o udziałach, tylko o rzeczach stanowiących współwłasność podatnika i jego małżonka, co jest uzasadnione faktem, że współwłasność łączna małżonków jest współwłasnością bezudziałową (wyrok WSA w Krakowie z dnia 20 grudnia 2011 r., sygn. akt I SA/Kr 1532/11, LEX nr 1150201).

Do odmiennych wniosków nie prowadzi zastosowanie przy wykładni analizowanego przepisu reguł wykładni systemowej. Przedstawiona przez sąd wykładnia art. 41 § 1 O.p. oparta na regułach wykładni językowej, spełnia całkowicie wymóg dyrektywy wykładni systemowej interpretowania ustawy w zgodzie z Konstytucją.

W opinii sądu nie ma uzasadnionych podstaw do objęcia udziału w prawie własności rzeczy ruchomej w ramach "zbywalnych praw majątkowych" (w rozumieniu art. 41 § 1 O.p.), a możliwość takiej wykładni można by rozważać, skoro zastaw skarbowy wymienia się jako jeden z rodzajów zastawu na prawach. Do tych praw nie jest zaliczany udział w prawie własności rzeczy ruchomej. W opinii sądu wynika to przede wszystkim z treści art. 41 § 1 O.p., który wyraźnie wyodrębnia dwie grupy praw, tj. wskazane prawa do rzeczy ruchomej oraz zbywalne prawa majątkowe.

Reasumując, zastaw skarbowy nie może być ustanowiony na rzeczach ruchomych lub zbywalnych prawach majątkowych, stanowiących współwłasność w częściach ułamkowych. Przepis art. 41 § 1 O.p. wyraźnie pomija współwłasność w częściach ułamkowych, a wskazuje jedynie na własność i współwłasność łączną podatnika i jego małżonka.

W ponownym postępowaniu, organ uwzględni dokonaną przez sąd wykładnię art. 41 § 1 O.p.

W przedstawionej sytuacji sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 1270 ze zm.), orzekł jak w sentencji wyroku.