Wyrok z dnia 2002-10-22 sygn. III SA 790/01

Drukuj dokument lub zaznaczenie Kopiuj zaznaczony tekst bez formatowania

Tezy

Umowa sprzedaży przedsiębiorstwa podlega opłacie skarbowej w wysokości będącej sumą opłat od rzeczy i praw majątkowych składających się na przedsiębiorstwo.

Sentencja

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu sprawy ze skargi "S.G.S.-V. - oddział W. na decyzję Izby Skarbowe w W. z dnia 16 lutego 2001 r. (...) w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w opłacie skarbowej - oddala skargę.

Uzasadnienie

Przedmiotem transakcji była sprzedaż przedsiębiorstwa stanowiącego zorganizowaną całość składników materialnych i niematerialnych w rozumieniu art. 55[1] Kodeksu cywilnego. Od umowy sprzedaży notariusz pobrał opłatę skarbową w kwocie 231.173,36 zł.

Nabywca wystąpił z żądaniem stwierdzenia nadpłaty i zwrotu kwoty 231.173,36 zł jako pobranej nienależnie przez płatnika opłaty skarbowej. Zdaniem nabywcy opłata skarbowa pobrana została nienależnie, ponieważ przedsiębiorstwo jako samodzielna kategoria mienia nie może być traktowana ani jako rzecz, ani jako prawo majątkowe, a w związku z tym czynność sprzedaży przedsiębiorstwa nie mieści się w zamkniętym katalogu czynności cywilnoprawnych objętych opłatą skarbową. Nawet gdyby przyjąć, że sprzedaż przedsiębiorstwa podlega opłacie skarbowej, to w świetle art. 3 ust. 1 pkt 5 lit. "a" ustawy o opłacie skarbowej sprzedaż taka byłaby zwolniona od opłaty skarbowej jako transakcja dokonana pomiędzy dwoma podatnikami podatku VAT.

Urząd skarbowy odmówił stwierdzenia nadpłaty.

Izba skarbowa utrzymała w mocy decyzję nie znajdując podstaw do jej uchylenia.

Organ odwoławczy uznał, że sprzedaż przedsiębiorstwa podlegała opłacie skarbowej w odniesieniu do poszczególnych jego składników. Daninie podlegała jedynie sprzedaż rzeczy i praw majątkowych stanowiących składniki tego przedsiębiorstwa. Oznacza to, że sprzedaż przedsiębiorstwa potraktowano jako sprzedaż zbioru składników, a opłata skarbowa powinna być wymierzana od wartości rynkowej poszczególnych rzeczy i praw majątkowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa. Jak zaznaczono dla stosowania przepisów o opłacie skarbowej nie ma znaczenia fakt, że sprzedaż przedsiębiorstwa nastąpiła w drodze jednej czynności cywilnoprawnej. W przypadku, gdy umówiona cena odpowiada dokładnie sumie wartości rzeczy i praw majątkowych będących składnikami przedsiębiorstwa, podstawą wymiaru opłaty skarbowej jest cała cena z tym zastrzeżeniem, że powinna ona odpowiadać wartościom rynkowym stosownie do przepisów art. 10 ustawy o opłacie skarbowej.

Na decyzję izby skarbowej strona złożyła skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego podtrzymując zarzuty i argumenty podniesione wcześniej. Zwrócono w niej w szczególności uwagę, że w świetle przepisów obowiązujących w momencie dokonania czynności prawnej sprzedaży przedsiębiorstwa, brak było podstaw prawnych do obciążenia tej transakcji opłatą skarbową, z uwagi na brak przepisu prawa materialnego, który ustanawiałby taki obowiązek oraz z uwagi na istnienie przepisu prawa materialnego /art. 3 ust. 1 pkt 5 ustawy/, który wprost tego zabrania.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Naczelny Sąd Administracyjny podziela pogląd organów podatkowych, iż sprzedaż przedsiębiorstwa podlegała opłacie skarbowej w odniesieniu do poszczególnych jego składników, przy czym tej daninie podlegała jedynie sprzedaż rzeczy i praw majątkowych stanowiących składniki tego przedsiębiorstwa. Ściślej rzecz ujmując, sprzedaż przedsiębiorstwa została potraktowana jako sprzedaż zbioru składników, a opłata skarbowa powinna być wymierzana od wartości rynkowej poszczególnej rzeczy i praw majątkowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa.

Dla stosowania przepisów o opłacie skarbowej bez znaczenia był fakt, że sprzedaż przedsiębiorstwa następuje w drodze jednej czynności cywilnoprawnej. Jeżeli zatem umówiona cena odpowiada dokładnie sumie wartości rzeczy i praw majątkowych będących składnikami przedsiębiorstwa, podstawą wymiaru opłaty skarbowej jest cała cena z tym zastrzeżeniem, że powinna ona odpowiadać wartościom rynkowym stosownie do przepisu art. 10 ust. 1 pkt 1 lit. "c"/ ustawy. W rozpoznawanej sprawie sąd uznał za niewątpliwe, że przedmiotem sprzedaży było całe przedsiębiorstwo sprzedającego, tj. składniki materialne i niematerialne, w tym renoma przedsiębiorstwa, klientela oraz tajemnica handlowa /par. 2 ustawy/. Wyłączeniu od sprzedaży podlegały natomiast zobowiązania bilansowe sprzedającego. Nie były też objęte nabyciem: firma oraz księgi handlowe /par. 3 umowy/.

W rozpatrywanej sprawie nie miały zastosowania przepisy art. 3 ust. 1 pkt 5 lit. "a" ustawy o opłacie skarbowej. Według bowiem postanowienia art. 3 ust. 1 ustawy o VAT, przepisów tej ustawy nie stosuje się m.in. do sprzedaży przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części samodzielnie sporządzającego bilans. Wyłączenie to ma charakter szczególny i powoduje, że strony tej konkretnej czynności nie są podatnikami podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 5 ust. 1 ustawy o VAT. Nie było w związku z tym podstaw prawnych, aby zastosować w sprawie przepis art. 3 ust. 1 pkt 5 lit. "a" ustawy o opłacie skarbowej.

Przedstawiony tok rozumowania koresponduje ze stanowiskiem NSA wyrażonym m.in. w wyrokach z dnia: 21 maja 1998 r., I SA/Gd 2002/96 /ONSA 1999 Nr 2 poz. 57/ i 17 kwietnia 1998 r., III SA 810/97 /ONSA 1999 Nr 1 poz. 29/. W pierwszym z nich sąd wskazał, że umowa sprzedaży przedsiębiorstwa podlega opłacie skarbowej w wysokości będącej sumą opłat od rzeczy i praw majątkowych składających się na przedsiębiorstwo /mienie przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy z dnia 13 lipca 1990 r. o prywatyzacji przedsiębiorstw państwowych/. W drugim z powołanych orzeczeń sąd zauważył, że ze zwolnienia od opłaty skarbowej korzystają tylko te czynności podatników podatku od towarów i usług, które temu podatkowi podlegają. Konsekwencją wyłączenia przez art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT spod działania tej ustawy czynności polegających na sprzedaży przedsiębiorstwa jest "pobieranie opłaty skarbowej od umowy sprzedaży przedsiębiorstwa". Podobnie w wyroku NSA z dnia 22 stycznia 1997 r., III SA 1143/95 /glosę J. Salachny opublikowano w Glosie 2000 nr 7 str. 18/ podkreślono, iż nie zasługuje na uwzględnienie pogląd jakoby wszelkie umowy sprzedaży zawierane przez podatników podatku od towarów i usług zwolnione były od obowiązku podatkowego w zakresie opłaty skarbowej, niezależnie od tego, czy konkretna umowa była objęta obowiązkiem podatkowym w tym podatku. Zauważono w nim również, że zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, jej przepisów nie stosuje się m.in. do sprzedaży przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Wyłączenie to ma - jak zasygnalizowano - charakter szczególny i powoduje, że strony dokonanej czynności nie są podatnikami podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 5 ust. 1 ustawy. Skoro tak, w rozpatrywanym przypadku nie było podstaw prawnych do zastosowania art. 3 ust. 1 pkt 5 ustawy o opłacie skarbowej. Należało tym samym /co uczyniono/ pobrać opłatę skarbową na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 2 lit. "a" wspomnianej ustawy.