Wyrok z dnia 2009-12-10 sygn. I FSK 1644/09

Drukuj dokument lub zaznaczenie Kopiuj zaznaczony tekst bez formatowania

Sentencja

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Artur Mudrecki (sprawozdawca), Sędzia NSA Krzysztof Stanik, Sędzia WSA del. Tomasz Kolanowski, Protokolant Dariusz Rosiak, po rozpoznaniu w dniu 10 grudnia 2009 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. F. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 17 czerwca 2009 r. sygn. akt I SA/Po 305/09 w sprawie ze skargi "E. O." spółki z o.o. w P. na interpretację indywidualną M. F. z dnia 24 listopada 2008 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Ministra Finansów na rzecz "E. O." spółki z o.o. w P. kwotę 180 zł (słownie: sto osiemdziesiąt złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji

Wyrokiem z dnia 17 czerwca 2009r., sygn. akt I SA/Po 305/09, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu po rozpoznaniu skargi E. O. Sp. z o.o. w P. uchylił interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 24 listopada 2008r.

2. Przedstawiony przez ten Sąd tok postępowania

2.1. Pismem z dnia 27 sierpnia 2008 r. skarżąca spółka złożyła wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji prawa. Wskazała, że prowadzi działalność gospodarczą w zakresie dystrybucji energii elektrycznej. W trakcie nadzoru nad siecią elektryczną Spółka stwierdza fakt nielegalnego poboru prądu, z pominięciem urządzeń pomiarowych oraz w wyniku zmiany kształtu sieci elektrycznej przez dokonywanie przeróbek. W sytuacji stwierdzenia takich przypadków nielegalnego poboru prądu (kradzieży), Spółka pobiera opłaty o charakterze sankcyjnym, które podlegają ściągnięciu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Opłaty te, którymi obligatoryjnie obciąża się pobierającego prąd, mają rekompensować poniesione straty z tytułu nielegalnego poboru, a zatem stanowią dla Spółki odszkodowanie.

Na tle tak przedstawionego stanu faktycznego Spółka zadała pytanie: czy pobierane opłaty za nielegalny pobór prądu należy traktować jako czynność podlegającą opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT?

Spółka przedstawiła własne stanowisko w sprawie, zgodnie z którym czynność nielegalnego poboru prądu nie podlega opodatkowaniu. Na poparcie swojego stanowiska Spółka powołała wyroki sądów administracyjnych.

2.2. W interpretacji z dnia 24 listopada 2008r. Dyrektor Izby Skarbowej w P. uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu organ podatkowy powołał się na treść art. 2 pkt 6, art. 5 ust. 1 pkt 1 i ust. 2, art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) (dalej: ustawa o VAT) oraz art. 57 ust. 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. Prawo energetyczne (j.t. Dz. U. z 2006 r. Nr 89, poz. 625 ze zm.) (dalej: Prawo energetyczne), a także art. 11A ust. 2(a) Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r.

Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, że wysokość opłat jest określana na podstawie regulacji ustawowych, dotyczących zasad kształtowania i kalkulacji taryf rozliczeniowych w obrocie paliwami gazowymi, energetycznymi i ciepłem. Zgodnie z przepisami Ministra Gospodarki poziom przedmiotowych opłat uzależniony jest m.in. od wielkości pobieranej mocy i zużycia energii, bądź też ryczałtowych wielkości zużycia energii. Wprowadzony system odpłatności taryfowej za dostawę energii elektrycznej bez podpisanej umowy lub z naruszeniem jej warunków ma charakter jednoczłonowej odpłatności, w ramach której nie wyróżnia się odrębnie, tak jak w innych systemach sankcyjnych, opłaty właściwej za pobrane świadczenie i opłaty sankcyjnej (karnej). Czynnościami wymienionymi w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT będą dostawy energii i paliw, których pobieranie zostało dokonane m.in.: bez umowy zawartej ze sprzedawcą oraz niezgodnie z warunkami określonymi w umowie - za które pobierane są opłaty taryfowe (tj. według określonego cennika), stanowiące formę odpłatności za pobraną w ww. sposób energię lub paliwa.

2.3. W dniu 8 grudnia 2008r. Spółka wezwała organ podatkowy do usunięcia naruszenia prawa poprzez zmianę interpretacji indywidualnej.

2.4. W udzielonej odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w P. stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej w przedmiotowej sprawie.

2.5. Skarga do Sądu pierwszej instancji

Na powyższą interpretację strona złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości, zarzucając jej naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, w związku z uznaniem, opłaty za nielegalny pobór prądu za podlegającą opodatkowaniu.

2.6. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie.

3. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji

Wojewódzki Sąd Administracyjny interpretację uchylił. Sąd wskazując na postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 15 listopada 2002 r., sygn. akt IV KKN 570/99, oraz wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 5 czerwca 2008 r., sygn. akt I FSK 739/07 i z dnia 13 marca 2009 r., sygn. akt I FSK 127/08, podzielił linię orzecznictwa, zgodnie z którą sankcyjny i odszkodowawczy charakter opłat, o których mowa w art. 57 Prawa energetycznego powoduje brak ich opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Tym samym Sąd pierwszej instancji nie podzielił poglądu organu podatkowego, że opłata za nielegalny pobór energii elektrycznej jest odpłatną czynnością (dostawą towarów) z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT dokonaną jedynie bez zachowania warunków oraz form określonych przepisami prawa, a więc nadal podlegającą opodatkowaniu na zasadzie art. 5 ust. 2 ustawy o VAT. Według Sądu, organ pomijał okoliczność, że naliczane i egzekwowane opłaty przez dostawców energii związane są z działaniami nie tyle naruszającymi prawo w zakresie warunków i form zawierania umów o dostawę energii, co samowolnymi czynami odbiorców energii dokonywanymi bez wiedzy i zgody dostawcy. Opłata za nielegalny pobór energii nie jest wynikiem dobrowolnego tolerowania przez dostawcę czynów niedozwolonych w zakresie kradzieży, manipulacji przy urządzeniach pomiarowych, czy też samowolnego podpięcia się do sieci, a i sam odbiorca nie dokonuje powyższych działań w celu ponoszenia później kosztu opłaty za nielegalny pobór. Opłata za nielegalny pobór energii nie legalizuje też wcześniejszych naruszeń prawa (pomimo zapłaty opłaty, sam czyn przestępny nadal podlegać będzie ściganiu), stanowi jedynie ryczałtową rekompensatę za pobraną energię, uszkodzenia sieci i urządzeń pomiarowych itp. Wielokrotność stawek taryfowych jaka pobierana jest przy dochodzeniu opłaty za nielegalny pobór paliw gazowych zgodnie z ww. przepisami rozporządzenia w sprawie szczegółowych zasad kształtowania i kalkulacji taryf świadczy o tym, że celem opłaty nie jest tylko prosty zwrot należności za dostarczoną energię elektryczną, ale przede wszystkim ryczałtową rekompensatę za wszystkie poniesione szkody w związku z nielegalnym poborem. Opłata ta poprzez swoją wysokość pełni też rolę odstraszającą (analogicznie jak sankcja karna), mającą na celu, poprzez swą dolegliwość i łatwiejszy sposób egzekucji (w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji), odstraszyć od popełniania tego typu czynów.

WSA nie zgodził się z organem podatkowym, że istotne dla przedmiotowej sprawy ma rozróżnienie przez ETS na gruncie stosowania VI Dyrektywy przypadków czynności, co do zasady, dozwolonych, ale wykonanych z naruszeniem prawa od czynności bezwzględnie zabronionych np. handel narkotykami. Sąd zwrócił uwagę, że w tych pierwszych przypadkach, strony transakcji (dostawcy i odbiorcy towarów lub usług) działali w porozumieniu co do zawarcia transakcji - dostarczenia towaru, świadczenia usługi za odpłatnością, analogicznie jak w przypadku legalnej działalności gospodarczej. W konsekwencji zasadnym było opodatkowanie tego typu działań z uwagi na naruszenie zasady konkurencji. Natomiast w przypadku opłat za nielegalny pobór energii, czy paliw gazowych pierwotnym zdarzeniem stanowiącym podstawę do naliczenia opłaty jest kradzież tej energii, czy paliw. Nie można więc mówić o zamierzonym działaniu dostawcy energii działającego w tym celu, tym bardziej, że ze względów faktycznych, nie każda kradzież energii spowoduje pobranie opłaty (opłaty pobierane są za ujawnione i udowodnienie czyny w tym zakresie). Nie istnieje więc ryzyko naruszenia zasad konkurencji pomiędzy dostawcami energii tylko dlatego, że część należnych opłat nie podlega opodatkowaniu, tym bardziej, że prawo energetyczne uprawnia wszystkich dostawców energii do naliczania opłat z tytułu nielegalnego poboru energii.

Zdaniem Sądu, adekwatnym natomiast do stanu faktycznego niniejszej sprawy pozostaje wyrok ETS z dnia 14 lipca 2005r. w sprawie C -435/03 British American Tobacco International Ltd. (publ. ECR 2005/7B/I-07077), zgodnie z którym kradzież towarów nie stanowi dostawy towarów i w związku z tym nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

4. Skarg kasacyjna

4.1. W skardze kasacyjnej Dyrektor Izby Skarbowej w imieniu Ministra Finansów zaskarżył powyższy wyrok w całości. Wniósł o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Poznaniu oraz zasądzenie od skarżącej na rzecz organu podatkowego kosztów postępowania według norm przepisanych.

4.2. Skarga kasacyjna została oparta na naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię i niewłaściwe zastosowanie w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, poprzez jego wadliwą wykładnię i przyjęcie, że naliczenie opłaty za nielegalny pobór prądu nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

4.3. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej jej autor zaznaczył, że definicja dostawy towarów z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT jest zgodna z definicją zawartą w art. 14 ust. 1 Dyrektywy 2006/112 z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Czynności o których mowa w tym przepisie podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa. Zgodnie z art. 57 ustawy Prawo energetyczne w razie nielegalnego pobierania paliw lub energii z sieci, przedsiębiorstwo energetyczne pobiera opłaty za nielegalnie pobrane paliwo lub energię w wysokości określonej taryfami.

4.4. W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik spółki wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie na rzecz spółki zwrotu kosztów postępowania według właściwych przepisów.

Na rozprawie w dniu 10 grudnia 2009 r. Naczelny Sąd Administracyjny w oparciu o przepis art. 99 u.p.p.s.a. w związku z 193 u.p.p.s.a. oddalił wniosek o odroczenie rozprawy.

5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

5.1. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

Skarga kasacyjna została oparta na naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię i niewłaściwe zastosowanie w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, poprzez jego wadliwą wykładnię i przyjęcie, że naliczenie opłaty za nielegalny pobór prądu nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Przepis ten stanowił, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów (ust. 1 art. 5 ustawy o VAT).

Czynności określone w ust. 1 podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa (ust. 2 art. 5 ustawy o VAT).

Z kolei zgodnie z treścią art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie.

Wykładnia cytowanych przepisów dotyczących opodatkowania opłaty z tytułu nielegalnego poboru prądu była już przedmiotem wypowiedzi Naczelnego Sądu Administracyjnego. W wyroku z dnia 13 marca 2009 r. sygn. akt 127/08 NSA wskazał, że opłaty pobierane przez dostawców energii z tytułu czynów nielegalnych związanych z kradzieżą energii polegających m.in. na dokonywaniu manipulacji w urządzeniach pomiarowych, samowolne podpięcie się do sieci, dokonywanie zmian w układzie pomiarowo- rozliczeniowym, w tym naruszenie plomb - są opłatami o charakterze sankcyjnym i odszkodowawczym i nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego rozstrzygającym w sporze jest ocena charakteru pobieranych opłat za nielegalny pobór energii. Należało wiec zgodzić się ze stwierdzeniami odnoszącymi się do charakteru opłaty pobieranej przez Spółkę na podstawie art. 57 ust. 1 ustawy - Prawo energetyczne. Stanowisko w tej kwestii zostało zaprezentowane w powołanym przez Wojewódzki Sad Administracyjny w Gliwicach postanowieniu Sądu Najwyższego z 15 listopada 2002r., sygn. akt IV KKN 570/99. W orzeczeniu tym Sąd Najwyższy odnosząc się do art. 43 ustawy z 6 kwietnia 1984r. o gospodarce energetycznej (Dz. U. Nr 21, poz. 96 ze zm.), którego odpowiednikiem jest obecnie obowiązujący art. 57 ustawy - Prawo energetyczne, stwierdził, że: "Natomiast za nielegalny pobór energii, stwierdzony przez dostawcę, niezależnie od odpowiedzialności karnej, unormowanej w kodeksie karnym, nałożono na odbiorcę odpowiedzialność odszkodowawczą, egzekwowaną według szczególnych zasad. W myśl art. 43 cyt. ustawy, w razie stwierdzenia pozyskiwania energii ze wspólnej sieci bez zawarcia umowy z dostawcą albo z całkowitym lub częściowym pominięciem układu pomiarowego bądź w razie uszkodzenia tego układu z winy odbiorcy w sposób umożliwiający nielegalny pobór energii - należało pobierać należność za nielegalnie uzyskaną energię w wysokości ryczałtowej, określonej w taryfach cen paliw i energii. Na podstawie art. 44 cyt. ustawy, należności tak naliczone podlegały egzekucji administracyjnej.(...)".

Na sankcyjny i odszkodowawczy charakter opłat pobieranych na zasadzie art. 57 ustawy - Prawo energetyczne zwrócił również uwagę Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 5 czerwca 2008r. sygn. I FSK 739/07 wskazując, że dopuszczenie się przez odbiorcę nielegalnego poboru energii, tj. czynu niedozwolonego w rozumieniu art. 415 k.c., powoduje zaistnienie stosunku cywilnoprawnego o charakterze zobowiązaniowym między dostawcą energii a jej odbiorcą (tak w uchwale SN z dnia 26 sierpnia 1986 r., III CZP 49/86, OSNCP 1987, z. 8, poz. 111, wyrokach NSA z dnia 29 grudnia 1993 r., II SA 1576/93, ONSA 1995, z. 1, poz. 24 i z dnia 23 sierpnia 2000 r., III SA 1262/99, LEX nr 47231). Po stronie dostawcy powstaje roszczenie do odbiorcy o wyrównanie szkody. Dalej Naczelny Sąd Administracyjny wywodził, że "przedmiotowa opłata jest odszkodowaniem, jest swoistym szacunkiem strat przedsiębiorstwa energetycznego, w kontekście twierdzeń skargi kasacyjnej, że pobierana opłata stanowi ekwiwalent za towar w postaci energii, tym bardziej, że jej wysokość ustalana jest zgodnie z § 43 ust. 1 w/w rozporządzenia Ministra Gospodarki i Pracy w sprawie szczegółowych zasad i kształtowania i kalkulacji taryf. Z unormowanie tegoż paragrafu 43 ust. 1 wynika, że jeżeli energia elektryczna jest pobierana bez zawarcia umowy sprzedaży, przedsiębiorstwo energetyczne może obciążyć podmiot nielegalnie pobierający energię opłatami w wysokości pięciokrotności cen i stawek opłat, określonych w taryfie dla grupy taryfowej, do której podmiot byłby zakwalifikowany, przyjmując ryczałtowe ilości zużycia energii określone w taryfie i wielkość mocy wynikającą z sumy zainstalowanych odbiorników. Ponadto biorąc pod uwagę art. 57 ust. 1 ustawy Prawo energetyczne, że w razie nielegalnego pobierania energii z sieci przedsiębiorstwo energetyczne pobiera opłaty za nielegalnie pobraną energię w wysokości określonej w taryfach lub dochodzi odszkodowania na zasadach ogólnych, należy przyznać WSA rację, że wysokość odszkodowania, jakiego może się domagać Spółka, ustalana jest w sposób szacunkowy. Autor skargi kasacyjnej z § 43 ust. 1 eksponuje tę część przepisu, która mówi o pięciokrotności cen i stawek opłat określonych w taryfie dla grupy taryfowej, do której podmiot był zakwalifikowany, pomijając milczeniem zapis o ryczałtowym ustaleniu ilości zużycia energii określone w taryfie. Tak więc podstawa wyliczenia ustalana jest ryczałtowo, a w stosunku do niej przedsiębiorstwo może zastosować pięciokrotność cen i stawek opłat określonych w taryfie".

W dalszej części uzasadnienia wyroku z dnia 13 marca 2009 r. sygn. akt 127/08 NSA wskazał, że odnosząc się do zarzutów skargi kasacyjnej, że opłata za nielegalny pobór energii jest odpłatną czynnością (dostawą towarów) z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT dokonaną jedynie bez zachowania warunków oraz form określonych przepisami prawa, a więc nadal podlegającą opodatkowaniu na zasadzie art. 5 ust. 2 ustawy o VAT, należy zauważyć, że organy podatkowe prezentując powyższy pogląd, pomijają okoliczność, że naliczane i egzekwowane opłaty przez dostawców energii związane są z działaniami nie tyle naruszającymi prawo w zakresie warunków i form zawierania umów o dostawę energii (choć ta okoliczność faktyczna oczywiście też występuje), co samowolnymi czynami odbiorców energii dokonywanymi bez wiedzy i zgody dostawcy. Aby więc w ogóle rozważać zastosowanie art. 5 ust. 2 ustawy o VAT tj. określać czy niezachowanie warunków oraz form określonych przepisami prawa ma znaczenie dla opodatkowania czynności, o których mowa w art. 5 ust. 1 tejże ustawy musi w ogóle wystąpić "czynność" wymieniona w tym przepisie. W rozpatrywanej sprawie "czynnością" miałaby być teoretycznie dostawa towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1. Sposób rozumienia dostawy towarów definiuje, art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego "przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel" wymaga zawsze, co do zasady, zgodnego porozumienia stron przenoszących prawo, przy czym dla porządku należałoby odnotować, że art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT zalicza do takiego przeniesienia również przeniesienie prawa z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa, prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie. W polskim porządku prawnym tego typu okoliczności zastępują z mocy prawa zgodne działanie stron i są wobec nich skuteczne, nawet jeśli strony subiektywnie nie godzą się z tego typu skutkami ograniczenia swoich praw. W rozpatrywanej sprawie taki przypada jednak nie następuje. Opłata za nielegalny pobór energii nie jest wynikiem dobrowolnego tolerowania przez dostawcę czynów niedozwolonych w zakresie kradzieży energii, manipulacji przy urządzeniach pomiarowych, czy też samowolnego podpięcia się do sieci, a i sam odbiorca nie dokonuje powyższych działań w celu ponoszenia później kosztu opłaty za nielegalny pobór. Opłata za nielegalny pobór energii nie legalizuje też wcześniejszych naruszeń prawa (pomimo zapłaty opłaty, sam czyn przestępny nadal podlegać będzie ściganiu), stanowi jedynie ryczałtową rekompensatę za pobraną energię, uszkodzenia sieci i urządzeń pomiarowych itp. Wielokrotność stawek taryfowych jaka pobierana jest przy dochodzeniu opłaty za nielegalny pobór energii zgodnie z ww. przepisami rozporządzenia w sprawie szczegółowych zasad kształtowania i kalkulacji taryf świadczy o tym, że celem opłaty nie jest tylko prosty zwrot należności za dostarczona energię (tak jak to widzą organy podatkowe) ale też (a właściwie przede wszystkim) ryczałtowa rekompensata za wszystkie poniesione szkody w związku z nielegalnym poborem. Opłata ta poprzez swoja wysokość pełni też rolę odstraszającą (analogicznie jak sankcja karna), mającą na celu poprzez swą dolegliwość i łatwiejszy sposób egzekucji (w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji) odstraszyć od popełniania tego typu czynów. Powoływanie więc przez organy podatkowe przy uzasadnianiu opodatkowania nielegalnego poboru energii orzeczeń ETS w sprawach C-283/95 Karlheinz Fischer (wyrok z dnia 11 czerwca 1998r., publ. ECR1998/5/I-03369) i C-3/97 John Charles Goodwin i Edward Thomas Unstead (wyrok z dnia 28 maja 1998r., publ. ECR 1998/5/I-03257) jest o tyle nieadekwatne, że przedmiotowe orzeczenia dotyczą, odpowiednio, praktyki nielegalnego prowadzenia działalności hazardowej oraz handlu podrobionymi kosmetykami. W obu przypadkach dostawcy usług lub towarów dokonywali transakcji nielegalnych, czyniąc sobie z tego stałe źródło dochodów. W obu też przypadkach strony transakcji (dostawcy i odbiorcy towarów lub usług) działali w porozumieniu co do zawarcia transakcji - dostarczenia towaru, świadczenia usługi za odpłatnością, analogicznie jak w przypadku legalnej działalności gospodarczej. W konsekwencji zasadnym było opodatkowanie tego typu działań z uwagi na naruszenie zasady konkurencji. Adekwatnym więc było powołanie w zaskarżonym wyroku przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyroku ETS z dnia 14 lipca 2005r. w sprawie C -435/03 British American Tobacco International Ltd. (publ. ECR 2005/7B/I-07077), zgodnie z którym kradzież towarów nie stanowi dostawy towarów i w związku z tym nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W uzasadnieniu swojego wyroku (pkt 36 i 37) ETS stwierdził, że kradzież towarów czyni podmiot, który się jej dopuszcza, jedynie ich dzierżycielem. Jej skutkiem nie jest uzyskanie przez sprawcę uprawnienia do rozporządzania towarami jak właściciel. A zatem kradzież nie może być uznana za zdarzenie powodujące przeniesienie praw pomiędzy poszkodowanym a sprawcą. Wreszcie, zasada neutralności podatkowej nie oznacza obowiązku uznania kradzieży towarów za dostawę tych towarów i nie stanowi również przeszkody dla oceny, według której kradzież jako taka nie jest czynnością opodatkowaną podatkiem VAT.

Naczelny Sąd Administracyjny, w tym składzie, w pełni aprobuje zaprezentowaną i już utartą linię orzecznictwa NSA i wojewódzkim sądów administracyjnych co do braku możliwości opodatkowania podatkiem od towarów i usług opłat sankcyjnych z tytułu nielegalnego poboru prądu. Zarówno z wykładni systemowej jak i wykładni prounijnej jednoznacznie wynika, że opłaty związane z nielegalnym poborem prądu (a w zasadzie jego kradzieżą) nie mieszczą się w dyspozycji art. 5 ust. 1 ustawy o VAT. Z tych względów zarzuty skargi kasacyjnej dotyczące naruszenia przepisów prawa materialnego nie zasługują na uwzględnienie.

5.2. Z świetle dotychczasowych rozważań skargę kasacyjną jako nieuzasadnioną na podstawie art. 184 u.p.p.s.a. należało oddalić. Orzeczenie o kosztach postępowania uzasadnia treść art. 204 pkt 2 u.p.p.s.a.