Wyrok z dnia 2013-08-28 sygn. I SA/Kr 459/13

Drukuj dokument lub zaznaczenie Kopiuj zaznaczony tekst bez formatowania

Sentencja

|Sygn. akt I SA/Kr 459/13 | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 28 sierpnia 2013 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Maja Chodacka (spr.), Sędzia: WSA Paweł Dąbek, Sędzia: WSA Nina Półtorak, Protokolant: Justyna Owczarek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 sierpnia 2013 r., sprawy ze skargi Z.K., na interpretację indywidualną Ministra Finansów, z dnia 10 grudnia 2012 r. Nr [...], w przedmiocie podatku od towarów i usług, I. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, II. określa, że zaskarżona interpretacja nie może być wykonana do chwili uprawomocnienia się wyroku, III. zasądza od Ministra Finansów na rzecz skarżącego koszty postępowania w kwocie 457 zł (czterysta pięćdziesiąt siedem złotych).

Uzasadnienie

Skarżący Z.K. złożył wniosek o udzielenie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej usługę prawną.

We wniosku skarżący przedstawił stan faktyczny, z którego wynikało, iż organ podatkowy w wyniku przeprowadzonej kontroli zakwestionował wysokość podatku naliczonego na podstawie faktury VAT wystawionej przez Kancelarię Radcy Prawnego, obejmującej wynagrodzenie radcy prawnego za świadczoną usługę prawną w związku z prowadzeniem sprawy z powództwa skarżącego przeciwko Kompanii W. S.A. o zapłatę. Kompania W. S.A. zawarła ze skarżącym umowę o przebudowę linii energetycznej oraz likwidację zalewiska w Przecieszynie według dostarczonej dokumentacji, następnie nie wywiązała się z tej umowy. Przedmiotem sporu sądowego było ustalenie niewywiązania się przez Kompanię W. S.A. z wyżej wskazanej umowy i w związku z tym domaganie się zasądzenia na rzecz wnioskodawcy odszkodowania za utracone korzyści. Przedmiotowa umowa została zawarta przez skarżącego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, zaś wystąpienie na drogę postępowania cywilnego miało na celu zabezpieczenie interesów skarżącego i wyegzekwowanie jego praw wynikających z zawartej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej umowy.

Sąd Okręgowy wyrokiem z dnia 14 września 2010r., a następnie Sąd Apelacyjny wyrokiem z dnia 25 stycznia 2011r. zasądził od pozwanej Kompanii W. S.A. na rzecz wnioskodawcy kwotę 10.514.587,58 zł. Mając na uwadze postanowienia umowne pomiędzy skarżącym a reprezentującym go w tym postępowaniu sądowym radcą prawnym, została wystawiona faktura VAT za świadczoną usługę prawną.

W protokole pokontrolnym organ podatkowy zarzucił skarżącemu błędne naliczenie podatku naliczonego, a to z uwagi na to, że zgodnie z przepisem art. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług kwota odszkodowania nie podlega opodatkowaniu. W związku z powyższym organ podatkowy stwierdził w protokole pokontrolnym, iż skarżący zawyżył podatek naliczony o kwotę 169.539,90zł.

Skarżący wykazał wartość netto i podatku naliczonego wynikające z faktury VAT w deklaracji VAT-7 za miesiąc luty 2011r.

W związku z tym skarżący zadał pytanie, czy od nabycia ww. usług prawnych wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT?

Zdaniem wnioskodawcy stosownie do przepisu art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t. j. z 2011r. Dz. U. Nr 177, poz. 1054), w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Prawo to powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny za wykonaną usługę lub w rozliczeniu za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (oparte o art. 86 ust. 10 i ust. 11 ustawy o VAT).

Niezbędnym warunkiem zastosowania odliczenia VAT jest istnienie związku między zakupami (wydatkami) a czynnościami opodatkowanymi VAT. Niemniej jednak, jak wskazują liczne interpretacje organów podatkowych, orzeczenia sądów administracyjnych, czy też ETS, związek ten może występować również w sposób pośredni.

W związku z faktem, iż nabycie ww. usług związane jest z przysługującym skarżącemu roszczeniem w związku z niewykonaniem lub nienależytym wykonaniem umowy zawartej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, skarżącemu przysługiwać będzie prawo do odliczenia podatku naliczonego od nabycia wyżej wymienionych usług (stosownie do postanowień art. 86 ust. 1 ustawy o VAT).

W przedmiotowej sprawie zachodzi związek pośredni pomiędzy wydatkami na pomoc prawną, której celem było doprowadzenie do sytuacji, w której skarżący otrzyma świadczenie równoważne temu, jakie otrzymałby, gdyby Kompania W. S.A. prawidłowo wywiązała się z zawartej ze skarżącym umowy, a czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT, jakimi bez wątpienia są czynności wykonywane w ramach umowy zawartej przez skarżącego z Kompanią W. S.A.

Zdaniem skarżącego, nie ulega wątpliwości, iż poniesione wydatki na obsługę prawną świadczoną przez radcę prawnego na rzecz skarżącego celem wystąpienia na drogę postępowania sądowego z roszczeniem przeciwko Kompanii W. S.A. o niewykonania lub nienależyte wykonanie umowy warunkuje uzyskanie obrotu opodatkowanego podatkiem od towarów i usług.

W indywidualnej interpretacji z dnia 10 grudnia 2012r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej działając w imieniu Ministra Finansów uznał stanowisko skarżącego za nieprawidłowe.

Organ stwierdził, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wyłącznie podatnikom podatku od towarów i usług, w sytuacji gdy towary i usługi, z których nabyciem wiąże się podatek naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Aby zatem podatnik mógł obniżyć kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z dokonanych inwestycji, inwestycje te muszą być związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych, przy czym związek ten winien mieć charakter bezsporny. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

W konsekwencji powyższego organ stwierdził, iż w sytuacji gdy wypłacone skarżącemu na podstawie wyroków sądowych kwoty odszkodowania będącego efektem niewywiązania się kontrahenta z warunków umowy nie podlega opodatkowaniu, to wynagrodzenie radcy prawnego z tytułu świadczenia usług prawnych wynajętego właśnie w związku z prowadzeniem sprawy z powództwa skarżącego przeciwko Kompanii W. S.A. związane jest z tą konkretną czynnością niepodlegającą opodatkowaniu. Nabyta przez skarżącego usługa prawna udokumentowana fakturą VAT, była środkiem pozwalającym na skuteczne dochodzenie i uzyskanie odszkodowania za utracone korzyści, dokładnie w tym celu i w związku z prowadzeniem tej sprawy radca prawny został przez skarżącego wynajęty, powyższe potwierdza również przedstawiony w opisie sprawy sposób kalkulacji należnego mu wynagrodzenia za przedmiotową usługę prawną.

Skarżący wezwał organ do usunięcia naruszenia prawa. W odpowiedzi Dyrektor Izby Skarbowej, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany wydanej interpretacji indywidualnej.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie skarżący zarzucił naruszenie:

- art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, poprzez przyjęcie, że świadczona przez radcę prawnego usługa w żaden sposób nie jest związana z czynnościami opodatkowanymi skarżącego, nie uwzględniając przy tym tak istotnych okoliczności, jak wartość przedmiotu umowy zawartej pomiędzy skarżącym a Kompanią W. S.A., jej charakteru i istotnego wpływu na plany finansowe i ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa skarżącego oraz pominięcie możliwości zastosowania tego przepisu w przypadku występowania związku pośredniego pomiędzy wydatkami na pomoc prawną a czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT, jakimi są czynności związane z wykonaniem umowy zawartej przez skarżącego a Kompanię W. S.A.,

- art. 5 w związku z art. 8 ustawy o podatku od towarów i usług, polegające na błędnej wykładni, poprzez przyjęcie, że w związku z tym, iż kwota otrzymanych przez skarżącego odszkodowań nie mieści się w katalogu czynności wymienionych w art. 5 ustawy o podatku od towarów i usług i jako taka nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, to skarżący nie może odliczyć podatku naliczonego za świadczoną usługę prawną w sprawie o odszkodowanie.

Zarzucono także naruszenie art. 121 § 1 w związku z art. 14h oraz art. 14c § 2 ustawy Ordynacja podatkowa.

W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje.

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 1 § 1 oraz art. 2 ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) Sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości poprzez m.in. kontrolę administracji publicznej. Kontrola ta jest sprawowana pod względem zgodności z prawem wydawanych przez nią decyzji, postanowień bądź innych aktów. Stosownie zaś do art. 3 § 1 i § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2012 r. poz. 270 ze zm.) kontrola działalności administracji publicznej przez Sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg m.in. na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Sąd uwzględniając skargę na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego uchyla taką interpretację (art. 146 § ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). Rozpoznając skargę na interpretację prawa podatkowego Sąd administracyjny kontroluje poprawność merytoryczną dokonanej interpretacji oraz prawidłowość prowadzonego w tej sprawie postępowania interpretacyjnego, a więc zgodność z prawem samej czynności według stanu prawnego z daty jej dokonania oraz legalność postępowania poprzedzającego jej wydanie.

Dokonując kontroli zaskarżonej interpretacji indywidualnej w oparciu o przedstawione wyżej zasady orzekający w niniejszej sprawie Sąd doszedł do przekonania, że akt ten narusza prawo w zakresie powodującym konieczność wyeliminowania go z obrotu prawnego.

Zarzuty skargi związane z naruszeniem prawa materialnego, a to art. 5 w związku z art. 8 oraz art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług są uprawnione.

W wydanej interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej, działając z upoważnienia Ministra Finansów uznał za nieprawidłowe stanowisko skarżącego, że przysługuje mu prawo do obniżenia należnego podatku od towarów i usług o podatek naliczony wynikający z faktury VAT wystawionej za usługi prawne świadczone przez radcę prawnego. Usługi te związane były z dochodzeniem przez skarżącego odszkodowania za niezrealizowanie umowy, która była wykonywana w ramach działalności gospodarczej (opodatkowanej) prowadzonej przez skarżącego.

W uzasadnieniu interpretacji organ powołał się na dwa argumenty. Pierwszy, że kwota odszkodowania jest czynnością wyłączoną z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, ponieważ nie stanowi ani dostawy towarów, ani świadczenia usług.

Kolejny argument wskazuje na to, że skoro kwota wypłaconego na podstawie wyroków sądowych odszkodowania nie podlega opodatkowaniu, to wynagrodzenie radcy prawnego z tytułu świadczenia usług prawnych o zasądzenie odszkodowania za niewywiązywanie się kontrahenta z warunków umowy, związane jest z tą konkretną czynnością niepodlegającą opodatkowaniu.

Takie stanowisko organu jest za daleko idące.

W przypadku takiej usługi, jak świadczona przez radcę prawnego w niniejszej sprawie, należy mieć na uwadze obiektywną możliwość przyczynienia się tych usług do generowania przez podatnika obrotu podlegającego opodatkowaniu. Wykładnia spornego przepisu, dokonana przez organ sprzeczna jest z zasadą neutralności podatku od towarów i usług, która to zasada jest fundamentem tej daniny publicznoprawnej. Podstawowym przepisem zapewniającym neutralność podatku od towarów i usług na gruncie polskiej ustawy jest art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Przepis ten stanowi, że w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zatem podatek ten obciąża konsumpcję. W związku z tym ciężarem podatku nie powinni być obciążeni podatnicy VAT w zakresie, w jakim wykorzystują zakupione towary i usługi do prowadzenia działalności gospodarczej. W tym przypadku nie występują oni bowiem w charakterze konsumentów zakupionych towarów. Potwierdzeniem tego jest orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości. Przykładowo w orzeczeniu z dnia 14 lutego 1985 r. w sprawie Rompelman przeciwko Minister van Financien podkreślono, że wspólny system podatku od wartości dodanej zapewnia, by całość działalności gospodarczej, niezależnie od jej celu lub rezultatów, pod warunkiem, iż działalność taka sama w sobie podlega VAT, była opodatkowana w całkowicie neutralny sposób.

Poniesione wydatki na usługę prawną celem wystąpienia na drogę postępowania sądowego o niewykonanie lub nienależyte wykonanie umowy wpływa na uzyskanie obrotu opodatkowanego podatkiem od towarów i usług. Samo odszkodowanie nie stanowi czynności opodatkowanej, jednak usługa radcy prawnego związana z jego dochodzeniem podejmowana była w związku z szeroko rozumianą działalnością gospodarczą. Niezbędnym warunkiem zastosowania odliczenia podatku jest istnienie związku między wydatkami a czynnościami opodatkowanymi, związek ten może mieć charakter bezpośredni lub pośredni (jak w niniejszym przypadku). W wyniku tej czynności skarżący, będący podatnikiem, uzyskuje środki pieniężne wykorzystywane do prowadzenia podstawowej działalności. Zatem jeżeli przedmiotem działalności gospodarczej prowadzonej przez skarżącego są czynności opodatkowane podatkiem VAT, to wydatki ponoszone przez skarżącego za sporną usługę należy uznać za czynności, które służą prowadzeniu działalności opodatkowanej. Z tego względu podatek naliczony związany z tymi wydatkami podlegać będzie odliczeniu od podatku należnego w takim zakresie, w jakim podatek ten będzie związany ze sprzedażą opodatkowaną. Zlecenie usługi radcy prawnemu w niniejszej sprawie było bowiem związane z działalnością gospodarczą i opodatkowaną skarżącego.

Sąd zwraca uwagę, iż w tym przypadku orzecznictwo sądów administracyjnych dopuszczające możliwość odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych w związku z wejściem na giełdę (to także czynności nieopodatkowane), w tym wydatków za usługi prawne, w drodze analogii potwierdza zaprezentowany wyżej pogląd, w szczególności w zakresie wykładni zasady neutralności i proporcjonalności VAT.

Jeszcze jeden zarzut strony skarżącej zasługuje na uwagę. Organ interpretacyjny w ogóle nie dokonał wykładni spornych przepisów w niniejszym stanie faktycznym sprawy z uwzględnieniem tego, że przepisy ustawy materialnej nie ograniczają możliwości odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących usługi prawnicze. W tym kontekście nie zwrócono uwagi na prawo do odliczenia podatku naliczonego za usługę prawną na zasadach ogólnych, zatem w zakresie, w jakim usługi te dotyczą działalności opodatkowanej skarżącego.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ udzielający interpretacji powinien dokonać oceny stanowiska skarżącego zaprezentowanego we wniosku z uwzględnieniem oceny prawnej wyrażonej w niniejszym wyroku (art. 153 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). Stwierdzenie przez Sąd, że na podstawie art. 152 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi uchylona interpretacja indywidualna nie podlega wykonaniu oznacza, że interpretacja ta nie wywołuje skutków prawnych, które wynikają z jej rozstrzygnięcia, od chwili wydania wyroku, mimo że wyrok uchylający tę interpretację nie jest jeszcze prawomocny.

W tym stanie sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie na podstawie art. 146 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł jak w sentencji wyroku. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi i zasądzono zwrot od organu na rzecz strony skarżącej uiszczonego wpisu od skargi oraz koszty zastępstwa prawnego.